IVA - Isenções
PT28866 - Outubro de 2025
Determinada sociedade dedica-se à exploração de instalações desportivas, nomeadamente campos de padel, para além da exploração do bar do mesmo, através dos CAE 93110 e 56302. Qual o enquadramento em IVA respeitante às aulas lecionadas nas mesmas instalações desportivas? Uma vez que possuem o CAE 85510, é possível esta atividade de ensino estar isenta de IVA?
Parecer técnico
A questão apresentada relaciona-se com o enquadramento em IVA das aulas ministradas nas instalações desportivas por uma sociedade dedicada à exploração de campos de padel e bar, com o CAE 85510, designadamente quanto à atividade de ensino.
A dúvida surge sobre a possibilidade de aplicar a isenção de IVA a esta atividade, tendo em conta a legislação vigente, nomeadamente as isenções previstas no Código do IVA.
Em sede de IVA, nos termos do artigo 1.º do Código do IVA (CIVA), estão sujeitas a IVA, entre outras, as transmissões de bens e as prestações de serviços efetuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal.
Neste sentido, refere o artigo 3.º do CIVA que se considera, em geral, transmissão de bens a transferência onerosa de bens corpóreos por forma correspondente ao exercício do direito de propriedade.
Por sua vez, nos termos do artigo 4.º do referido Código, são consideradas como prestações de serviços as operações efetuadas a título oneroso que não constituem transmissões, aquisições intracomunitárias ou importações de bens.
No caso concreto em análise, cumpre ainda notar que, apesar das normas de sujeição, deverá ser sempre analisada a aplicabilidade de possíveis isenções, nomeadamente, as isenções previstes pelos artigos 9.º, 14.º ou 53.º do CIVA.
Considerando que a empresa não se encontra enquadrada nos termos do artigo 53.º do CIVA e a operação não tem qualquer enquadramento no artigo 14.º do CIVA, será apenas importante analisar as isenções previstas no artigo 9.º do CIVA.
A este respeito, e concretamente por referência às isenções previstas no referido artigo 9.º, notamos que são de aplicação obrigatória, mas restritiva, ou seja, o sujeito passivo perante a realização de uma qualquer operação que se insira nas situações elencadas, deve obrigatoriamente utilizar a norma de isenção, na medida em que reúna as condições para tal.
Feito este breve enquadramento, cumpre analisar a situação apresentada, uma vez que a efetiva substância das operações será determinante para o correto enquadramento do sujeito passivo.
Nos termos do referido artigo 9.º do CIVA, é possível concluir que são isentas de imposto, entre outras: Resulta do artigo 9.º do Código do IVA, que estão isentas de imposto:
"...10) As prestações de serviços que tenham por objeto a formação profissional, bem como as transmissões de bens e prestações de serviços conexas, como sejam o fornecimento de alojamento, alimentação e material didático, efetuadas por organismos de direito público ou por entidades reconhecidas como tendo competência nos domínios da formação e reabilitação profissionais pelos ministérios competentes;"
Assim, a isenção só se aplica às prestações de serviços que tenham por objeto a formação profissional quando efetuadas por organismos de direito público com competência nos domínios da formação e reabilitação profissionais, ou por outras entidades, reconhecidas como tendo fins análogos pelos ministérios competentes, o que resulta do resulta do disposto na alínea i) do n.º 1 do artigo 132.º da diretiva do Conselho de 28 de novembro de 2006 (2006/112/CE), por reformulação da anterior diretiva 77/388/CEE do Conselho de 27 de maio de 1977:
"1. Os Estados-membros isentam as seguintes operações: [...]
I) A educação da infância e da juventude, o ensino escolar ou universitário, a formação ou reciclagem profissional, e bem assim as prestações de serviços e as entregas de bens com elas estreitamente relacionadas, efetuadas por organismos de direito público que prossigam o mesmo fim e por outros organismos que o Estado-membro em causa considere prosseguirem fins análogos;"
Nesse sentido, a referida isenção abrange as operações relacionadas com a formação e reabilitação profissional, considerando como tais, as prestações de serviços efetuadas no âmbito do desenvolvimento e reabilitação/reciclagem da capacidade de trabalho de um individuo, mediante formação ou atualização profissional, tendo em vista a obtenção de competências profissionais por parte dos destinatários das mesmas.
Nos termos do n.º 1 do artigo 16.º do Decreto-Lei n.º 396/2007, de 31 de dezembro, consideram-se entidades formadoras do Sistema Nacional de Qualificações «os estabelecimentos de ensino básico e secundário, os centros de formação profissional e de reabilitação profissional de gestão direta e protocolares, no âmbito dos ministérios responsáveis pelas áreas de formação profissional e da educação, as entidades formadoras integradas noutros ministérios ou noutras pessoas coletivas de direito público, bem como os estabelecimentos de ensino particular e cooperativo com paralelismo pedagógico ou reconhecimento de interesse publico, as escolas profissionais, os centros de novas oportunidades e as entidades com estruturas formativas certificadas do sector privado, sem prejuízo no disposto nos número 2, 3 e 4 do artigo anterior.»
Por sua vez refere o n.º 2 do artigo 16.º do citado Decreto-Lei, que a «certificação das entidades formadoras é realizada por entidade pública acreditada no âmbito do Sistema Português da Qualidade, envolvendo a participação dos parceiros sociais e outras entidades representativas do sector, nos termos de portaria conjunta dos membros do Governo responsáveis pelas áreas de formação profissional e da educação.»
Nesse período, competiu à Direcção-Geral do Emprego e das Relações de Trabalho (DGERT), no âmbito da área de intervenção do Ministério do Trabalho e da Solidariedade Social (MTSS), o reconhecimento (certificação) dos organismos de formação a que se refere a segunda parte do n.º 10 do artigo 9.º do CIVA, que desenvolvem prestações de serviços de formação ou reabilitação profissional.
A Portaria n.º 208/2013, de 26 de junho, alterou a Portaria n.º 851/2010, de 6 de setembro, referindo no seu preâmbulo:
«O Decreto-Lei n.º 92/2010, de 26 de julho, transpôs para a ordem jurídica interna a Diretiva n.º 2006/123/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 12 de dezembro de 2006, relativa ao mercado interno dos serviços, estabelecendo os princípios e as regras necessários para simplificar o acesso e o exercício das atividades de serviços, simplificando os seus regimes jurídicos, bem como os respetivos procedimentos e requisitos de autorização.
Na sequência dos princípios consagrados no referido diploma, torna-se necessário alterar a Portaria n.º 851/2010, de 6 de setembro, relativa à certificação de entidades formadoras, prevista no n.º 2 do artigo 16.º do Decreto-Lei n.º 396/2007, de 31 de dezembro, a fim de que a mesma constitua o regime quadro sobre a permissão administrativa de entidades formadoras, para o qual remetam as legislações setoriais referentes a atividades relativamente às quais a formação deva ser ministrada por entidades formadoras certificadas. A remissão para este regime quadro permite superar as discrepâncias atualmente existentes entre os regimes dos diferentes controlos respeitantes a várias áreas formativas.»
Em suma, para beneficiar da isenção prevista na alínea 10) do artigo 9.º do CIVA, é necessário que estejam reunidos os seguintes requisitos cumulativos:
- As prestações de serviços tenham por objeto a formação profissional e as transmissões de bens e outras prestações de serviços sejam conexas com a formação;
- Sejam efetuadas por organismos de direito público ou por entidades reconhecidas como tendo competência nos domínios da formação e reabilitação profissionais pelos ministérios competentes.
Cumpridos os seguintes requisitos, a formadora com certificação como entidade formadora, fica, nas operações realizadas no âmbito da formação profissional e nas áreas de formação constantes da certificação, automaticamente, abrangida pela isenção prevista na parte final da alínea 10) do artigo 9.º do CIVA.
Poderá consultar a listagem das entidades certificadas divulgada pela DGERT, através do seu sítio. Outra isenção, associada ao ensino é o n.º 11 do artigo 9.º do CIVA:
"11) As prestações de serviços que consistam em lições ministradas sobre matérias do ensino escolar ou superior;"
A respeito, segundo a informação vinculativa Processo n.º 26952, com despacho de 2024-10-31, do Diretor de Serviços da DSIVA, por subdelegação, a mesma "(...) é aplicável apenas às prestações de serviços que consistam em lições ministradas sobre matérias do ensino escolar ou superior estabelecidas de acordo com os planos curriculares e os conteúdos programáticos assentes no sistema educativo nacional a que se refere a Lei de Bases do Sistema Educativo, aprovada pela Lei n.º 46/86, de 14 de outubro, seja no ensino regular, seja na vertente profissionalizante."
Adicionalmente, e conforme recentemente esclarecido pela AT no Ofício-Circulado n.º 25060, de 2025-02-19, "[f]icam excluídas do âmbito da aplicação da isenção do imposto prevista na alínea 11) do artigo 9.º do Código do IVA, as prestações de serviços que tenham como objetivo o ensino de quaisquer matérias que não se incluam no conceito de lições ministradas sobre matérias do ensino escolar ou superior estabelecidas de acordo com os planos curriculares e os conteúdos programáticos do sistema educativo nacional.
7. É o caso dos serviços cujo objetivo consiste no mero acompanhamento ao estudo/vigilância do aluno, não incluindo uma componente de ensino/explicação sobre as matérias escolares, ou os serviços que consistam na guarda de crianças e ocupação de tempos livres ou, ainda, os serviços relativos à prática de atividades lúdicas ou desportivas, bem como o ensino de línguas, música ou outras matérias, que não seja efetuado seguindo os planos curriculares e os conteúdos programáticos do sistema educativo nacional, sem prejuízo de eventual benefício de outra isenção prevista no artigo 9.º do Código do IVA." (negritos nossos)
Face ao exposto, será indispensável validar o referido enquadramento das operações realizadas, sendo que se nos encontrarmos perante prestações de serviços que consistam em lições ministradas sobre matérias do ensino escolar ou superior estabelecidas de acordo com os planos curriculares e os conteúdos programáticos assentes no sistema educativo nacional, as mesmas serão isentas nos termos do artigo 9.º do CIVA, por enquadramento no ponto 11).
A este respeito, remetemos ainda para as conclusões alcançadas pela AT na informação vinculativa Processo n.º 26541, com despacho de 2024-10-31, do Diretor de Serviços da DSIVA, por subdelegação.
Nos termos da citada informação, concluiu a AT que "[a]tenta a redação estabelecida na alínea 11) do artigo 9.º do Código do IVA, a isenção é aplicável apenas às prestações de serviços que consistam em lições ministradas sobre matérias do ensino escolar ou superior estabelecidas de acordo com os planos curriculares e os conteúdos programáticos do sistema educativo nacional nos termos da Lei de Bases do Sistema Educativo, mas não abrange quaisquer outras lições sobre outro tipo de matérias.
20. Os professores, enquanto sujeitos passivos que ministram lições sobre matérias do ensino escolar ou superior, dada a natureza dessas operações, beneficiam da isenção prevista na citada alínea 11) do artigo 9.º do Código do IVA.
21. Contudo, os sujeitos passivos que prestem serviços de formação profissional ainda que munidos de um certificado de aptidão profissional, não se encontram em condições de beneficiar da isenção prevista na alínea 11) do artigo 9.º, nem de qualquer outra isenção prevista no artigo 9.º do Código do IVA, sem prejuízo de poderem beneficiar da isenção prevista no artigo 53.º do mesmo código, se reunirem as condições ali estabelecidas."
Em conclusão, a isenção prevista no n.º 10 aplica-se exclusivamente às operações de formação e reabilitação profissional, quando realizadas por entidades certificadas e reconhecidas nos termos legais, como os organismos de direito público ou entidades privadas devidamente acreditadas. Já a isenção do n.º 11 abrange exclusivamente as prestações de serviços que consistem em lições de ensino escolar ou superior, desde que alinhadas com os planos curriculares e conteúdos programáticos estabelecidos pela Lei de Bases do Sistema Educativo. Portanto, enquanto a isenção do n.º 10 é específica para a formação profissional, a do n.º 11 aplica-se ao ensino formal, conforme os parâmetros do sistema educativo nacional.
Assim, face ao exposto, uma vez que não é referido que a empresa seja certificada pela DGERT, e pressupondo que o ensino de padel, não fará parte dos programas estabelecidos pela Lei de Bases do Sistema Educativo, não beneficiam das isenções aqui referidas.
Por fim, refira-se ainda que a isenção prevista no n.º 8 do artigo 9 do CIVA "8) As prestações de serviços efetuadas por organismos sem finalidade lucrativa que explorem estabelecimentos ou instalações destinadas à prática de atividades artísticas, desportivas, recreativas e de educação física a pessoas que pratiquem essas atividades;" só se aplica, conforme a própria redação, quando efetuadas por organismos sem finalidade lucrativa, o que não tem enquadramento no caso em análise. Sobre esta isenção, sugerimos a leitura da Informação Vinculativa Processo: 26997, com despacho de 2024-11-28, do Diretor de Serviços da DSIVA, por subdelegação.