IRC – declaração modelo 22
PT28789 – setembro de 2025

Foram emitidas faturas a determinado sujeito passivo de valor muito elevado, cujo IVA devia ter constado nas DPIVA enviadas anteriormente.
Agora existem dois períodos encerrados, declarações modelos 22 entregues, IES entregues de 2023 e 2024.
Como o sujeito passivo é isento (artigo 9.º) o anterior contabilista não liquidou o IVA (faturas autoliquidação de Espanha) e devia ter colocado os valores nos campos 3 e 4 e campo 97.
•    2023 Base 5 600 euros - IVA 1 288 euros;
•    2024 Base 34 300 euros - IVA 7 889 euros;
•    2025 Base 630 euros - IVA 144,90 euros
De períodos (trimestres diferentes) diferentes ao longo dos anos.
Tem de substituir-se em cada declaração (ano) e (mês) a que respeitam? Ou tem-se de reportar apenas quando há conhecimento e, nessa altura, colocam-se os valores na declaração a entregar agora (2T 2025)?
Sendo o IVA a entregar ao Estado terá de substituir-se cada declaração de IVA correspondente ao período das faturas emitidas? Mas, como há já contas fechadas e declarações modelos 22 e IES entregues, como se deve proceder? É necessário substituí-las? Ou faz-se uma regularização em 2025 - Operação diversa? Se possível, que contas movimentar?

Parecer técnico

Os procedimentos contabilísticos para a correção de erros contabilísticos estão previstos na norma contabilística e de relato financeiro (NCRF) 4 - Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros.
Se a entidade estiver a adotar a norma contabilística e de relato financeiro para pequenas entidades (NCRF-PE) ou a norma contabilística para microentidades (NCM), o procedimento contabilístico é semelhante (embora mais simplificado) e está previsto no ponto 6.10 da NCRF-PE e no ponto 6.8 da NCM.
Atendendo a que as contas relativas a 2023 e 2024 estão fechadas, estando as demonstrações financeiras aprovadas pelo órgão de gestão e publicadas (na conservatória), as correções desses erros materiais devem ser efetuadas no período corrente.
De acordo com os parágrafos 36 a 44 da NCRF 4, a correção de erros materiais de períodos anteriores deve ser efetuada através da reexpressão retrospetiva de acordo o procedimento que se segue.
A reexpressão retrospetiva implica dois procedimentos:
Primeiro - O registo no período corrente das respetivas correções nas respetivas contas de balanço, sendo que, quando esses erros tenham influenciado os resultados do(s) período(s) anterior(es), a contrapartida é resultados transitados;
Segundo - E, pela correção da informação comparativa das quantias comparativas desse(s) período(s) anterior(es) apresentados nas demonstrações financeiras do período corrente, até ao limite do período mais antigo apresentado, em que se deve reexpressar os saldos de abertura dos ativos, passivos e capitais próprios (resultados transitados).
A correção de erros materiais de resultados de períodos anteriores nunca deve ser reconhecida nos resultados do período corrente em que se esteja a efetuar a correção.
A questão da avaliação, se uma determinada operação (facto ou transação) é material, ou não, deve ser efetuada pela entidade em causa, não dependendo exclusivamente dos montantes em causa, mas também da natureza e dimensão das operações, e da situação económica e financeira da própria entidade, conforme previsto nos parágrafos 29 e 30 da Estrutura Conceptual do SNC.
Se considerar que esse erro influenciou essa tomada de decisão deve considerar o erro como material, e proceder à reexpressão retrospetiva, ou seja, refletir na informação comparativa das demonstrações financeiras, a correção do erro de modo a efetuar os ajustamentos necessários para que estas apresentem a informação como se o erro nunca tivesse ocorrido.
No período corrente, o efeito desse erro material, com influência nos resultados de períodos anteriores, passa a estar refletido nos resultados transitados, pois decorre da correção nos resultados desses períodos anteriores.
Se considerar que o erro é imaterial, pode não aplicar a NCRF 4, e corrigir o erro, que afetou resultados de períodos anteriores, nos resultados do período corrente (conta 6881 ou 7881).
Em termos fiscais, independentemente do procedimento contabilístico utilizado pela entidade (considerar como material ou não), esta correção de um erro relativo a factos que afetem resultados de períodos de tributação anteriores, nunca deve afetar o lucro tributável do período corrente, conforme o n.º 1 e 2 do artigo 18.º do CIRC.
Pressupondo que se trata da correção de erros materiais com contabilização na conta 56 - Resultados transitados, não há que proceder a qualquer correção ao lucro tributável no quadro 07 da declaração modelo 22 do período de tributação corrente, pois essas correções aos resultados de períodos anteriores não contabilizados não são consideradas como variações patrimoniais positivas ou negativas relevantes para efeitos fiscais.
No entanto, quando tenha sido liquidado imposto inferior ao devido ou declarado prejuízo fiscal superior ao efetivo, de acordo com o n.º 1 do artigo 122.º do CIRC, deve ser apresentada a declaração de substituição modelo 22 desses períodos anteriores, corrigindo o respetivo lucro tributável.
A declaração de rendimentos modelo 22 de períodos anteriores apenas deve ser substituída para deduzir ou acrescer alguma situação decorrente dos ajustamentos ao resultado contabilístico previstos no CIRC, não considerados na submissão da primeira declaração.
Havendo IVA liquidado que não foi incluído na declaração periódica do período correspondente haverá que entregar declaração periódica de substituição e entregar o imposto em falta.
Nos termos do CIVA, o imposto deve ser entregue com referência ao período em que o facto é gerado, nos termos do artigo 7.º e 8.º do CIVA, pelo que existindo exigibilidade em períodos diferentes, devem ser substituídas todas as declarações periódicas abrangidas.
Essa substituição em períodos anteriores não altera a forma de correção contabilística, ou seja, que a correção seja efetuada na data em que foi detetado o erro.
Uma vez que o adquirente é um sujeito passivo isento, pressupomos que os registos contabilísticos efetuados estão errados, desta forma deverão ser analisadas as conta em que forem efetuados os lançamentos e corrigi-los na data atual.
Por exemplo, pressupondo que se trata da aquisição de uma máquina para afetar ao setor isento, tendo a fatura sido emitida sem IVA, pela aplicação do reverse charge.
Pelo aumento do custo de aquisição do AFT:
- Débito da conta 433 – AFT – equipamento básico, por contrapartida a crédito da 2433x - IVA - Liquidações, pelo custo dos do IVA que deveria ter sido imputado ao custo de aquisição, que corresponde ao IVA liquidado em falta.
Pelo valor de IVA a liquidar adicionalmente (se for o caso):
- Débito da conta 2433x - IVA - Liquidações adicionais, por contrapartida a crédito da conta 2436 - IVA a pagar
Pelo pagamento desse adicional de IVA:
- Débito da conta 2436 - IVA a pagar, por contrapartida a crédito da conta 12 - Depósitos à ordem, pelo montante pago.
Pela correção das depreciações acumuladas (considerando que é um erro material):
- Débito da conta 56 - Resultados transitados - correções de erros, por contrapartida a crédito da conta 4383 – Depreciações acumuladas.
Damos nota que isto é apenas um exemplo, deverá ser analisado caso a caso, ou seja, erro a erro.
Refira-se que, no que se refere aos registos contabilísticos, deverá ser o contabilista certificado atual a proceder aos mesmos, no entanto nada na lei inviabiliza a possibilidade do anterior submeter as declarações de substituição, desde que tal entendimento exista entre as partes.
Caso contrário, o atual contabilista certificado deverá proceder à declaração de substituição, quer de IVA quer de IRC (nos termos anteriormente referidos).
No que se refere à IES, a substituição só deverá ser efetuada, se existir nova deliberação sobre a aprovação de contas desse período.
Por fim, no que se refere ao preenchimento da declaração de IVA, é mencionado na questão que as operações deveriam constar nos «campos 3 e 4 e campo 97.»
Todavia, a utilização do campo é para situações muito especificas, pelo que aconselhamos à análise casuística, uma vez que pela informação disponibilizada na questão não é possível concluir esse tratamento.
Desta forma deixamos as instruções de preenchimento relativa ao campo 97:
«Campo 97
Neste campo deve inscrever o valor correspondente às bases tributáveis das seguintes operações:
– Transmissões de bens localizadas em Portugal nos termos do n.º 1 do artigo 6.º do Código do IVA, efetuadas por entidades residentes noutros Estados membros da União Europeia, em que o IVA devido foi liquidado pelo sujeito passivo declarante;
– Prestações de serviços localizadas em Portugal nos termos da regra prevista no n.º 8 do artigo 6.º do Código do IVA, efetuadas por entidades residentes noutros Estados membros da União Europeia, em que o IVA devido foi liquidado pelo sujeito passivo declarante.
Neste campo não deve incluir as operações mencionadas no campo 16 do Quadro 06.
Neste campo deve ser indicado o valor das bases tributáveis das operações identificadas, incluídas nos campos 1, 5 e/ou 3 do quadro 06, cuja liquidação do imposto coube ao sujeito passivo declarante, na qualidade de adquirente.»
Poderão consultar as instruções de preenchimento no Portal das Finanças nesta ligação.