No âmbito de uma empresa portuguesa que vende sapatos para um cliente suíço e que a mercadoria é entregue na Alemanha, a questão prende-se sobre qual a norma de IVA a mencionar na fatura de venda.

Pelo teor da mensagem a empresa portuguesa fatura a um cliente suíço bens (sapatos), mas a mercadoria é entregue diretamente na Alemanha.

Em primeiro lugar esclarecemos que nas situações em que o percurso (movimentação física) dos bens é distinto do processo documental (faturação), estamos perante uma operação que é vulgarmente denominada por operação triangular.

No entanto, o facto, das operações não ocorrerem entre três Estados Membros distintos (no caso temos apenas dois) fará com que estejamos perante uma operação designada de "falsa triangular". Para a operação ser uma "pura triangular" os três intervenientes tinham de estar todos estabelecidos na Comunidade Europeia, o que não é o caso exposto.

E, se estamos perante uma operação denominada de "falsa triangular" significa que não podemos aplicar as regras das operações triangulares, designadamente as regras do artigo 8.º do RITI.

Nos termos do n.º 1 do artigo 8.º do RITI são tributáveis em território nacional as aquisições intracomunitárias de bens quando "o lugar de chegada da expedição ou transporte com destino ao adquirente se situe no território nacional"

Apesar da empresa portuguesa faturar bens a uma empresa Suíça (país terceiro) significa que que a empresa portuguesa quando fatura os bens não poderá considerar a operação isenta de IVA ao abrigo do artigo 14.º do CIVA. Ou seja não pode considerar a operação como uma exportação, porque os bens (sapatos) não saem de Portugal, nem da Comunidade para nenhum país terceiro, no caso para a Suíça.

E, para que a empresa portuguesa pudesse aplicar as regras das transmissões intracomunitárias têm de se verificar os requisitos do artigo 14.º do RITI, mas sendo o adquirente um sujeito passivo suíço (pais fora da Comunidade), a possibilidade de aplicação desta norma de isenção fica desde logo afastada.

Mas, se por exemplo o sujeito passivo suíço proceder aqui em território nacional ao registo de IVA (ou aqui nomeie um representante - vide artigo 30.º do CIVA), nesta situação a empresa Suíça está a fazer uma aquisição interna em território nacional e cujo imposto será liquidado pela empresa portuguesa como se de uma normal venda de bens em território nacional se tratasse.

Outra situação (outro cenário) é a possibilidade do cliente suíço se registar na Alemanha (ou aí nomear um representante), no país de destino dos bens. Nesta situação já a empresa portuguesa quando vendesse os "sapatos" ao seu cliente, sujeito passivo suíço (aqui com NIF alemão) poderia aplicar a norma de isenção da alínea a) do artigo 14.º do RITI, desde que fossem cumpridos todos os requisitos desta norma (situação que esclarecemos mais à frente no nosso parecer). Sendo o caso seria esta a norma de isenção a colocar na fatura por parte da empresa portuguesa.

Caso a empresa suíça (adquirente da propriedade dos bens) não se registe em Portugal, na Alemanha ou em nenhum outro Estado Membro (nesta última situação estaríamos perante uma pura triangular), então aqui será uma situação em que a empresa portuguesa terá de liquidar IVA em território nacional, à taxa normal nos termos da alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do CIVA (taxa de IVA inerente aos bens), isto porque a operação não teria enquadramento, nem no artigo 14.º do CIVA, nem no artigo 14.º do RITI.

Neste contexto e para melhor compreensão da aplicação da norma de isenção do artigo 14.º do RITI expomos os seguintes pontos da informação vinculativa dada pela Autoridade Tributária:

- Processo: n.º 3206, despacho do SDG dos Impostos, substituto legal do Director-Geral, em 2012-06-27

"Transmissões intracomunitárias de bens

22. Em consonância com a regra geral de tributação no país de destino, a Diretiva 2006/112/CE, de 28 de novembro de 2006, estabelece no artigo 138.º, n.º 1, que os Estados membros, nas respetivas legislações nacionais, devem isentar as transmissões de bens expedidas ou transportadas para outro país comunitário, com destino a um sujeito passivo aí abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens e que tenha utilizado o respetivo número de registo para efetuar a aquisição.

23. Tal regra, determina que também a legislação espanhola/alemã, preveja uma isenção nas transmissões de bens efetuada por empresas com sede nesses países, a sujeitos passivos de outros Estados membros, à semelhança da que se encontra prevista na legislação portuguesa, de acordo com a alínea a) do n.º 1 do artigo 14.º do RITI.

24. Na legislação interna, a alínea a) do artigo 14.º do Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias (RITI), prevê que estão isentas de imposto as transmissões de bens, efetuadas por um sujeito passivo dos referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º, expedidos ou transportados pelo vendedor, pelo adquirente ou por conta destes, a partir do território nacional para outro Estado membro com destino ao adquirente, quando este seja uma pessoa singular ou coletiva registada para efeitos do imposto sobre o valor acrescentado noutro Estado membro, que tenha utilizado o respetivo número de identificação para efetuar a aquisição e aí se encontre abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens.

25. Assim, aquando da venda de bens para um país da comunidade, temos de ter em conta o princípio geral aplicável às transmissões de bens entre sujeitos passivos nacionais e sujeitos passivos registados em outros Estados membros, que é o da liquidação de imposto no país do destino, isto é, no lugar do consumo final dos bens e que corresponde no país de origem, ou seja, no da partida dos bens, à aplicação de uma isenção, nos termos do artigo 14.º do Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias (RITI).

26. A isenção duma transmissão intracomunitária de bens só se verifica se, para além das condições impostas relativamente ao adquirente, ocorrer a saída física dos bens do território nacional, tal como advém da expressão "a partir do território nacional para outro Estado membro com destino ao adquirente", condição, aliás, determinante na qualificação da natureza intracomunitária de uma transmissão.

27. Relativamente ao termo "expedido" contido nesta norma legal, o mesmo não foi definido na Sexta Diretiva (Diretiva 77/388/CE do Conselho de 17 de maio de 1977), nem se encontra definido na Diretiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de novembro (que reformulou a Sexta Diretiva). Contudo, o Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias (agora Tribunal de Justiça da União Europeia -TJUE), entendeu, conforme acórdão de 27 de setembro de 2007, no processo C - 409/04, que este conceito deve ser interpretado no sentido de que a aquisição intracomunitária de um bem só se verifica e a isenção da entrega intracomunitária só é aplicável quando o direito de dispor do bem como proprietário tenha sido transferido para o adquirente e o fornecedor prove que esse bem foi expedido ou transportado para outro Estado membro e que, na sequência dessa expedição ou desse transporte, o mesmo saiu fisicamente do território do estado de entrega.

28. A verificação de tais condições, com vista à aplicação da isenção mencionada em determinada transação, incumbe ao sujeito passivo vendedor, o qual deve ser capaz de comprovar todos os elementos exigidos no artigo 14.º do RITI, designadamente o transporte de bens para outro Estado membro, sob pena da operação ser considerada localizada em território nacional e como tal sujeita a imposto.

29. Para que aquela isenção se verifique, é necessário que o adquirente possua um número de registo de IVA válido para efeitos de aquisições intracomunitárias (Cadastro VIES), ou seja, é necessário que não se esteja perante um particular ou um sujeito passivo não abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias de bens."