Na situação em apreço, estamos perante o pagamento realizado por sujeito passivo português (ENI enquadrado no regime simplificado) a uma entidade não residente (Booking) de rendimento que trata de comissões por intermediação na realização de contratos de alojamento de caráter turístico realizados em território português. Neste sentido, é-nos questionado as obrigações fiscais inerentes ao pagamento de comissões à Booking.

Enquadramento em sede de IVA

O Decreto-Lei n.º 186/2009, de 12 de agosto, alterou significativamente o artigo 6.º do CIVA.

Assim, quanto às regras de localização das operações passaram a existir duas regras gerais definidas no artigo 6.º, n.º 6 do CIVA, ou seja, são tributáveis em território nacional as prestações de serviços a:

 - Sujeitos passivos de IVA em território português, cuja sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio, para o qual os serviços são prestados, se situe no território nacional, onde quer que se situe a sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio do prestador (artigo 6.º, n.º 6, alínea a) do CIVA);

- As pessoas que não sejam sujeitos passivos de imposto (particulares), quando o prestador tenha no território nacional a sede da sua atividade, um estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio, a partir do qual os serviços são prestados (artigo 6.º, n.º 6, alínea b) do CIVA).

Deste modo, a localização das prestações de serviços, segue agora, em princípio, a regra do denominado "princípio do país do adquirente", isto é, a tributação é efetuada onde o adquirente tiver a sua sede, estabelecimento estável ou domicílio desde que, este seja sujeito passivo. Ou a localização das prestações de serviços, segue, em princípio, a regra do denominado "princípio do país de origem", isto é, a tributação é efetuada onde o prestador tiver a sua sede, estabelecimento estável ou domicílio caso este seja um "particular”.

No entanto, existem exclusões às regras gerais, dispostas nos n.ºs 7 a 12 do artigo 6.º do CIVA.

Ainda de referir que os Serviços do IVA emitiram o Ofício-Circulado n.º 30015, de 29 de dezembro de 2009, sobre regras de localização das prestações de serviços do Artigo 6.º do CIVA.

Chamamos à atenção para o Regulamento de execução (UE) n.º 1042/2013 do Conselho de 7 de outubro de 2013, no que respeita à interpretação do âmbito de algumas normas do artigo 6.º do CIVA.

Regra geral, quando os comissionistas estão localizados fora do território nacional, independentemente da operação principal a que se refere a intermediação ser localizada em território nacional, ou fora dele, quando o adquirente é um sujeito passivo português, a operação é tributada em território nacional, através do mecanismo do reverse-charge.

Importa alertar que, se as comissões resultarem não apenas da angariação de clientes, mas da intermediação na venda ou na locação ou arrendamento de bens imóveis e na constituição ou transferência de determinados direitos ou direitos reais sobre bens imóveis, será de aplicar a regra específica dos imóveis prevista nos n.ºs 7 e 8, alínea a) do artigo 6.º do CIVA, ou seja, a tributação em sede de IVA ocorre no local onde está situado o imóvel a que se referem os serviços de intermediação.

Na situação em análise, aplicar-se-á a regra geral pois as prestações de serviços de intermediação relacionados com o alojamento no setor hoteleiro ou em setores com funções similares são excecionadas da regra específica dos imóveis (vide alínea d) do n.º 3 do artigo 31.º-A da subsecção 6-A do Regulamento 1042/2013 atrás mencionado.

O imposto deverá ser entregue pelo adquirente da prestação de serviços se este for sujeito passivo em território nacional (devidamente inscrito no VIES), desde que não exista estabelecimento estável ou representante da empresa que presta o serviço (Booking), em Portugal, ou registo em IVA.

Chamamos ainda à atenção que o sujeito passivo português terá de estar inscrito no sistema VIES para se aplicar a tributação em IVA no destino, e se não estiver inscrito nessa base de dados, a empresa Booking tem legitimidade para liquidar IVA holandês e este não é dedutível.

Assim, pelo pagamento das comissões referidas, o ENI fica obrigado à entrega nos cofres do Estado português, do imposto devido sobre as mesmas.

A liquidação do IVA referente à aquisição dos serviços de intermediação é efetuada no campo 16 (valor tributável) e campo 17 (Imposto liquidado) do quadro 06 da Declaração Periódica de IVA do período em que os serviços foram adquiridos, quando o prestador de serviços for sujeito passivo de outro Estado-Membro da União Europeia, podendo proceder simultaneamente à sua dedução nos termos do artigo 19.º e seguintes do CIVA.

Ainda de referir, regra geral as entidades que prestem serviços de alojamento local em Território Nacional (uma vez que o imóvel está localizado em Portugal), é devido IVA à taxa reduzida, em conformidade com a verba 2.17 da Lista I anexa ao CIVA, pelo valor total do serviço (sem dedução do valor da comissão) seja a fatura emitida à Booking, seja ao cliente final.

A mesma taxa reduzida será aplicada aos valores recebidos como adiantamentos relativos à prestação de serviços de alojamento.

Quando se trate da promoção de alojamento de tipo hoteleiro, estes serviços de promoção e comissões serão sempre tributados à taxa normal, dado que a verba 2.17 da Lista I anexa ao CIVA apenas se aplica ao alojamento de tipo hoteleiro e não à prestação de serviços da sua promoção.

Neste cenário, estando o operador fora do território nacional, ao faturar à empresa de Alojamento local, os serviços de promoção são tributáveis segundo a alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do CIVA. A operação é tributada em território nacional, através do mecanismo do reverse-charge, ou seja, a empresa portuguesa terá que efetuar a autoliquidação do imposto em Portugal, podendo proceder simultaneamente à sua dedução nos termos do artigo 19.º e seguintes do CIVA.

Aconselhamos ainda a consulta do Ofício-Circulado n.º 30191/2017, de 08 de junho.

Enquadramento em sede de IR:

Os nossos códigos fiscais (IRS e IRC), através da regra da territorialidade, patente no n.º 2 do artigo 15.º do Código do IRS e n.º 2 do artigo 4.º do Código do IRC, determinam que estão sujeitos a tributação em território nacional os rendimentos aqui obtidos por entidade (pessoa singular ou pessoa coletiva) que não tenha sede nem direção efetiva em território português.

A expressão "... rendimentos obtidos em território português..." é esclarecida pelo n.º 1 do artigo 18.º do Código do IRS e n.º 3 do artigo 4.º do Código do IRC, normas que enumeram as diversas situações que se consideram rendimentos obtidos em território nacional.

Numa leitura da alínea f) do n.º 1 do artigo 18.º do Código do IRS e da subalínea 6) da alínea c) do n.º 3 do artigo 4.º do Código do IRC, verificamos que os rendimentos provenientes de prestação de serviços de intermediação na celebração de contratos, quando obtidos por entidades não residentes, e pagos por sujeito passivo português se consideram rendimentos obtidos em território nacional e como tal, estão aqui sujeitos a tributação.

Na hipótese de estarmos perante um rendimento obtido em território nacional, diremos que o rendimento proveniente de prestações de serviços de intermediação, quando pago por sujeito passivo português a entidade não residente é tributado mediante retenção na fonte a título definitivo, conforme resulta da conjugação da alínea g) do n.º 1 e do n.º 3, ambos do artigo 94.º do Código do IRC. A taxa a aplicar é de 25%, conforme disposto na alínea a) do n.º 4 do artigo 71.º do Código do IRS e no corpo do n.º 4 do artigo 87.º do Código do IRC.

Não obstante a legislação nacional impor a tributação do rendimento em causa, importa sempre, quando estamos perante transações internacionais, aferir a existência, ou não, de acordo internacional. O artigo 101.ºC do Código do IRS e o artigo 98.º do Código do IRC referem-se, quanto à dispensa de efetuar retenção na fonte (ou efetuá-la a taxa reduzida), aquando do pagamento de determinado rendimento a entidade não residente quando tal resulte de acordo internacional.

Naturalmente que o acordo bilateral necessita de ser ativado, o que no caso português poderá ser com a entrega:

-Modelo 21 RFI devidamente certificado, ou

-Modelo 21 RFI (só preenchido pelo beneficiário dos rendimentos) + Certificado de residência fiscal

Assim, sempre que o sujeito passivo português, enquanto entidade pagadora de rendimentos a entidades não residentes (pessoas singulares ou pessoas coletivas) que queiram acionar a convenção, esteja na posse do formulário 21-RFI, deverá agir conforme o disposto na convenção em causa para os rendimentos obtidos.

Pela Resolução da Assembleia da República n.º 62/2000, de 12/07 foi aprovada a Convenção entre a República Portuguesa e o Reino dos Países Baixos para evitar a dupla tributação e prevenir a evasão fiscal em matéria de impostos sobre o rendimento.

O artigo 7.º deste acordo internacional, que se refere quanto ao rendimento proveniente da prestação de serviços, onde se inserem as comissões, confere legitimidade exclusiva ao Estado de residência do beneficiário do rendimento para tributar.

Neste caso e desde que acione a Convenção, Portugal, enquanto Estado da fonte do rendimento, não poderá face ao disposto no acordo internacional proceder à tributação desse rendimento. O modo de acionar o disposto no acordo internacional é decidido unilateralmente através do Modelo 21RFI certificado ou acompanhado do Certificado de Residência.

Referimos o disposto no Decreto-Lei n.º 81/2003, de 23 de abril, pois este diploma veio estabelecer a obrigatoriedade de as entidades residentes em território português que se encontrem obrigadas a proceder à retenção na fonte a título definitivo, aquando do pagamento a entidades não residentes, procederem à inscrição dessas entidades para efeitos de atribuição de número de identificação fiscal.

Posteriormente assiste à entidade residente em território nacional a obrigatoriedade de entrega da Modelo 30 (aprovada pela Portaria n.º 438/2004, de 30 de abril), até ao fim do 2.º mês seguinte ao do pagamento ou colocação à disposição dos respetivos beneficiários, em conformidade com o disposto na alínea a) do n.º 7 do artigo 119.º do Código do IRS, por remissão do artigo 128.º do Código do IRC.

Por último, a referência ao disposto no artigo 129.º do Código do IRS: "... não se podem realizar transferências para o estrangeiro de rendimentos sujeitos a IRS obtidos em território português por sujeitos passivos não residentes sem que se mostre pago ou assegurado o imposto que for devido...". Norma equivalente em sede de IRC no n.º 1 do artigo 132.º do Código do IRC.