Na situação em análise as questões colocadas referem.se ao tratamento contabilístico e fiscal do sinistro de uma viatura e roubo de outra viatura. Nos dois casos, a entidade recebeu a indeminização do seguro.

No caso em concreto não é informado o normativo contabilístico adotado pela entidade. Em todo o caso, na situação exposta, os procedimentos são idênticos, independentemente das normas que sejam adotadas. Assim sendo, a resposta será dada com base nas normas contabilísticas e de relato financeiro (NCRF).

O tratamento contabilístico destas situações (sinistro e roubos) está previsto nos parágrafos 64 e 65 da norma contabilística e de relato financeiro (NCRF) n.º 7 - Ativos fixos tangíveis.

O procedimento contabilístico previsto nessa norma estabelece que se devem contabilizar em separado os possíveis quatro acontecimentos, conforme se segue:

- Registar a perda por imparidade à data de balanço relativa aos danos resultantes do sinistro ou roubo do item do ativo fixo tangível, para reduzir a quantia escriturada desse item para o seu valor recuperável, nos termos da NCRF 12, (para um valor inferior correspondente ao valor de uso ou ao justo valor do bem, do dois o maior);

- Registar o desreconhecimento do item (ou partes) do ativo fixo tangível se ocorreu a perda total (ou parcial) desse item no sinistro ou roubo, nos termos dos parágrafos 66 a 71 da NCRF 7;

- Registar o direito de receber a compensação (indemnização) da companhia de seguros, apenas quando esta se tornar recebível, nos termos do parágrafo 64 da NCRF 7, registando-se posteriormente o recebimento da compensação (indemnização) quando esta for paga pela seguradora;

- E, registar a aquisição dos novos equipamentos ou das reparações dos itens do ativo fixo tangível que continuarão em uso na atividade da empresa, pelo respetivo custo de aquisição ou de substituição, de acordo com as regras previstas no parágrafo 16 e seguintes da NCRF 7.

Estes quatro acontecimentos podem ser registados em momentos diferentes, dependendo do cumprimento dos critérios previstos na NCRF 7.

Relativamente à viatura sinistrada, de acordo com a informação disponibilizada, pressupomos que a viatura ficou inutilizada pelo acidente, dando a respetiva perda total e não existindo a possibilidade da sua utilização futura, nem após reparação. Já a viatura roubada e consequente comunicação às autoridades, pressupomos que está dada como perdida. Deste modo, não há que proceder ao reconhecimento de perdas por imparidade, havendo que efetuar o desreconhecimento desses itens do balanço à data do sinistro e da participação do roubo às autoridades.

Nos termos do parágrafo 66 da NCRF 7 (por remissão do parágrafo 65b)), deve proceder-se ao desreconhecimento da quantia escriturada de um item do ativo fixo tangível quando não se espere futuros benefícios económicos do seu uso ou alienação. No caso em concreto, tendo uma das viaturas sido destruída no acidente e a outra roubada, a entidade deixa de esperar a obtenção de benefícios económicos pela sua utilização ou venda posterior.

No momento do acidente e da participação do roubo às autoridades, pelo desreconhecimento dos itens do ativo fixo tangível:

Pela anulação das depreciações acumuladas e perdas por imparidade acumuladas:

- Débito da conta 438/9 - Depreciações acumuladas/Perdas por imparidade acumuladas por contrapartida a crédito da conta 43x - Ativos fixos tangíveis, pelo montante das depreciações acumuladas e perdas por imparidade acumuladas.

Pelo desreconhecimento da quantia escriturada do item do ativo fixo tangível:

- Débito da conta 6872 - Gastos e perdas em investimentos não financeiros - Sinistros dependendo se existe uma mais ou menos-valia por contrapartida a crédito da conta 43x - Ativos fixos tangíveis, pela quantia escriturada do item do ativo fixo tangível abatido.

No momento em que a Companhia de Seguros informa que irá pagar a compensação (indemnização):

- Débito da conta 278x - Outros devedores e credores - Seguradora X por contrapartida a crédito da conta 7872 - Rendimentos e ganhos em investimentos não financeiros - Sinistros, pela quantia a receber da companhia de seguros pela compensação (valor da indemnização e juros relativo) dos itens do ativo fixo tangível destruído pelo acidente.

No momento do recebimento da compensação (indemnização) da companhia de seguros:

- Débito da conta 12 - Depósitos à ordem por contrapartida a crédito da conta 278x - Outros devedores e credores - Seguradora X, pelo montante recebido.

Na questão é também informado que o que restou da viatura sinistrada foi alienado. Assim, considerando que a viatura foi abatida em consequência do sinistro, a venda deve ser tratada como sucata. O registo contabilístico deve ser a débito da conta 278 – Outros devedores e credores por contrapartida a crédito da conta 788x – Outros rendimentos e ganhos, não fazendo, deste modo, parte integrante no cálculo da mais ou menos-valia.

Como se verifica, procedimento contabilístico previsto nesta norma é precisamente a possibilidade de reconhecer a perda por imparidade, a indemnização e o desreconhecimento em momentos distintos, tendo em atenção os respetivos requisitos de cada operação.

Em termos fiscais, este procedimento contabilístico pode trazer problemas na determinação da mais ou menos-valia, prevista do artigo 46.º do Código do IRC (CIRC), uma vez que o momento do reconhecimento da indemnização pode ser diferida no tempo em relação ao desreconhecimento do item do ativo fixo tangível (bem como das respetivas perdas por imparidade).

Quanto às perdas (menos-valias) reconhecidas no momento do sinistro (acidente), estas apenas são aceites como gasto fiscal nos termos do artigo 31.º-B do CIRC.

Desta forma, como o acidente implicou um abate físico dos itens do ativo fixo tangível, no mesmo período de tributação, esta perda contabilizada no período em que se verificou o acidente é aceite imediatamente em termos fiscais, mediante o cumprimento dos requisitos previstos no n.º 3 do referido artigo 31.º-B do CIRC.

Em termos fiscais, no abate da viatura, classificada como ativo fixo tangível, deverá ser determinada a mais-valia ou menos-valia nos termos do artigo 46.º e seguintes do Código do IRC. No caso estamos perante uma mais-valia, configurando um rendimento tributável nos termos do disposto na alínea h) do n.º 1 do artigo 20.º do Código do IRC.

Nos termos previstos no n.º 1 do artigo 46.º do Código do IRC, consideram-se mais-valias ou menos-valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas, decorrentes da alienação onerosa de bens do ativo fixo tangível, bem como os decorrentes de sinistros ou roubos.

A mais-valia ou menos-valia resulta da diferença entre o valor de realização (valor da respetiva contraprestação recebida a título de indemnização do seguro, no caso o valor de 14 500 euros na viatura sinistrada e 17 mil euros na viatura roubada, acrescidos de eventuais juros)) e o valor de aquisição deduzido das perdas por imparidade e outras correções de valor previstas no artigo 31.º-B, bem como das depreciações ou amortizações aceites fiscalmente.

No n.º 2 do artigo 46.º do Código do IRC consta que «(...) as mais-valias e as menos-valias são dadas pela diferença entre o valor de realização, líquido dos encargos que lhe sejam inerentes e o valor de aquisição, deduzido das depreciações e amortizações aceites fiscalmente, das perdas por imparidade e outras correções de valor previstas nos artigos 28.º-A, 31.º-B e ainda dos valores reconhecidos como gasto fiscal nos termos do artigo 45.º-A, sem prejuízo do disposto na parte final do n.º 3 do artigo 31.º-A (...).»

Pelo n.º 2 do artigo 46.º e artigo 47.º, ambos do Código do IRC, a fórmula de cálculo das mais-valias ou menos-valias fiscais é a seguinte:

Mvf ou mvf = VR líquido - (Vaq - Pim - Daf - Vgf) x Coef

Sendo:

Mvf - Mais-valia fiscal

mvf - Menos-valia fiscal

VR líquido - Valor de realização, líquido dos encargos que lhe sejam inerentes

Vaq - Valor de aquisição

Pim - Perdas de imparidade (aceites fiscalmente)

Daf - Depreciações ou amortizações (acumuladas) aceites fiscalmente

Vgf - Valores reconhecidos como gasto fiscal nos termos do artigo 45.º-A do Código do IRC

Coef - Coeficiente de desvalorização da moeda (Portaria do ministro das Finanças)

A componente deste cálculo designada de Vgf - Valores reconhecidos como gasto fiscal nos termos do artigo 45.º-A do Código do IRC, só tem relevância no cálculo da mais-valia ou menos-valia, relativamente às operações sobre ativos intangíveis, propriedades de investimento e ativos biológicos de produção (nas condições referidas neste preceito) adquiridos em períodos de tributação que se iniciem em, ou após, 1 de janeiro de 2014.

Pelo n.º 1 do artigo 48.º do Código do IRC, a diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias pode ser considerada em apenas 50 por cento para efeitos de determinação do lucro tributável desde que haja reinvestimento do valor de realização da totalidade dos ativos.

A diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias terá de ter resultado de transmissão onerosa ou indemnização por sinistro de ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis e ativos biológicos que não sejam consumíveis detidos por um período não inferior a um ano, ainda que qualquer destes ativos tenha sido reclassificado como ativo não corrente detido para venda.

O reinvestimento do valor de realização terá de ter ocorrido:

- No período de tributação anterior ao da realização;

- No próprio período de tributação;

ou

- Até ao fim do segundo período de tributação seguinte.

Se houver apenas reinvestimento parcial do valor de realização, o benefício de tributação em apenas 50 por cento é aplicado à parte proporcional da diferença entre as mais-valias e as menos-valias.

Nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 48.º do Código do IRC, só é elegível para efeitos de reinvestimento do valor de realização as operações aquisição, produção ou construção de:

- Ativos fixos tangíveis;

- Ativos intangíveis;

- Ativos biológicos que não sejam consumíveis.

De notar que não é considerado como reinvestimento as aquisições de bens em estado de uso feitas a sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual existam relações especiais nos termos definidos no n.º 4 do artigo 63.º do Código do IRC.

Para os períodos de tributação que se iniciem em, ou após, 1 de janeiro de 2014 passou também a exigir-se que os ativos em que foi concretizado o reinvestimento sejam detidos, pelo sujeito passivo por um período não inferior a um ano, sendo que esse prazo é contado do final do período de tributação em que ocorra a realização. Assim, o período de detenção obrigatório, desde a aquisição/produção/construção do ativo objeto de reinvestimento pode ser maior do que um ano de calendário.

A intenção de efetuar o reinvestimento deve ser mencionada no quadro 09 do anexo A da IES. Igualmente, devem ser declarados neste quadro os reinvestimentos efetuados em cada período relevante.

Não sendo concretizado, total ou parcialmente, o reinvestimento até ao fim do prazo previsto (segundo período de tributação seguinte ao da realização), além de se considerar como rendimento desse período de tributação, a diferença positiva entre mais-valias ou menos-valias (ou a parte proporcional dessa diferença) que não tenha sido incluída no lucro tributável ainda há uma penalização que consiste na majoração desse valor em 15 por cento.

Campos relevantes do quadro 07 da declaração modelo 22:

- Correção das mais-valias contabilísticas (a deduzir): campo 767

- Correção das menos-valias contabilísticas (a acrescer): campo 736

- Diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais sem intenção de reinvestimento (a acrescer): campo 739

- 50 por cento da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais com intenção expressa de reinvestimento (a acrescer): campo 740

- Diferença negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais (a deduzir): campo 769.