A questão colocada relaciona-se com o enquadramento da atividade de formação, na isenção do artigo 9.º ou do artigo 53.º, ambos do CIVA.

No que respeita ao enquadramento propriamente dito das operações praticadas em IVA, refere-se que o mesmo é um imposto geral sobre o consumo que, nos termos do artigo 1.º do Código do IVA (CIVA), incide, entre outras, sobre as prestações de serviços efetuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal.

Atendendo à natureza cultural ou social de certas atividades, estabelece o Código do IVA, no seu artigo 9.º, um conjunto de isenções denominadas «incompletas» e que se traduzem no facto de os sujeitos passivos que as pratiquem não deverem liquidar imposto sobre essas operações não podendo, em contrapartida, deduzir o IVA que onerou os inputs.

Por outro lado, outras atividades que não se enquadrem nas isenções do artigo 9.º do CIVA, poderão também estar isentas, caso o seu volume de negócios se mantenha abaixo dos 12 500 euros, segundo o artigo 53.º do CIVA.

Os motivos de isenção de IVA encontram-se em múltiplos artigos e decretos-lei da legislação nacional. Os artigos mais comuns referentes à isenção de IVA são o artigo 53.º e o artigo 9.º do CIVA.

Relativamente ao artigo 9.º do CIVA, encontram-se aqui elencadas todas as atividades, que pela sua natureza, independentemente dos valores recebidos, se encontram automaticamente isentas de IVA.

Determina o n.º 10 do artigo 9.º do CIVA que estão isentas «as prestações de serviços que tenham por objeto a formação profissional, bem como as transmissões de bens e prestações de serviços conexas, como sejam o fornecimento de alojamento, alimentação e material didático, efetuadas por organismos de direito público ou por entidades reconhecidas como tendo competência nos domínios da formação e reabilitação profissionais pelos ministérios competentes.»

Assim, a isenção só se aplica às prestações de serviços que tenham por objeto a formação profissional quando efetuadas por organismos de direito público com competência nos domínios da formação e reabilitação profissionais, ou por outras entidades, reconhecidas como tendo fins análogos pelos ministérios competentes, o que resulta do resulta do disposto na alínea i) do n.º 1 do artigo 132.º da diretiva do Conselho de 28 de novembro de 2006 (2006/112/CE), por reformulação da anterior diretiva 77/388/CEE do Conselho de 27 de maio de 1977:

«1. Os Estados-membros isentam as seguintes operações: [...]

I) A educação da infância e da juventude, o ensino escolar ou universitário, a formação ou reciclagem profissional, e bem assim as prestações de serviços e as entregas de bens com elas estreitamente relacionadas, efetuadas por organismos de direito público que prossigam o mesmo fim e por outros organismos que o Estado-membro em causa considere prosseguirem fins análogos;»

Nesse sentido, a referida isenção, abrange as operações relacionadas com a formação e reabilitação profissional, considerando como tais, as prestações de serviços efetuadas no âmbito do desenvolvimento e reabilitação/reciclagem da capacidade de trabalho de um individuo, mediante formação ou atualização profissional, tendo em vista a obtenção de competências profissionais por parte dos destinatários das mesmas.

Nos termos do n.º 1 do artigo 16.º do Decreto-Lei n.º 396/2007, de 31 de dezembro, consideram-se entidades formadoras do Sistema Nacional de Qualificações «os estabelecimentos de ensino básico e secundário, os centros de formação profissional e de reabilitação profissional de gestão direta e protocolares, no âmbito dos ministérios responsáveis pelas áreas de formação profissional e da educação, as entidades formadoras integradas noutros ministérios ou noutras pessoas coletivas de direito público, bem como os estabelecimentos de ensino particular e cooperativo com paralelismo pedagógico ou reconhecimento de interesse publico, as escolas profissionais, os centros de novas oportunidades e as entidades com estruturas formativas certificadas do sector privado, sem prejuízo no disposto nos número 2, 3 e 4 do artigo anterior.»

Por sua vez refere o n.º 2 do artigo 16.º do citado Decreto-Lei, que a «certificação das entidades formadoras é realizada por entidade pública acreditada no âmbito do Sistema Português da Qualidade, envolvendo a participação dos parceiros sociais e outras entidades representativas do sector, nos termos de portaria conjunta dos membros do Governo responsáveis pelas áreas de formação profissional e da educação.»

Nesse período, competiu à Direcção-Geral do Emprego e das Relações de Trabalho (DGERT), no âmbito da área de intervenção do Ministério do Trabalho e da Solidariedade Social (MTSS), o reconhecimento (certificação) dos organismos de formação a que se refere a segunda parte do n.º 10 do artigo 9.º do CIVA, que desenvolvem prestações de serviços de formação ou reabilitação profissional.

A Portaria n.º 208/2013, de 26 de junho, alterou a Portaria n.º 851/2010, de 6 de setembro, referindo no seu preâmbulo:

«O Decreto-Lei n.º 92/2010, de 26 de julho, transpôs para a ordem jurídica interna a Diretiva n.º 2006/123/CE do Parlamento Europeu e do Conselho, de 12 de dezembro de 2006, relativa ao mercado interno dos serviços, estabelecendo os princípios e as regras necessários para simplificar o acesso e o exercício das atividades de serviços, simplificando os seus regimes jurídicos, bem como os respetivos procedimentos e requisitos de autorização.

Na sequência dos princípios consagrados no referido diploma, torna-se necessário alterar a Portaria n.º 851/2010, de 6 de setembro, relativa à certificação de entidades formadoras, prevista no n.º 2 do artigo 16.º do Decreto-Lei n.º 396/2007, de 31 de dezembro, a fim de que a mesma constitua o regime quadro sobre a permissão administrativa de entidades formadoras, para o qual remetam as legislações setoriais referentes a atividades relativamente às quais a formação deva ser ministrada por entidades formadoras certificadas. A remissão para este regime quadro permite superar as discrepâncias atualmente existentes entre os regimes dos diferentes controlos respeitantes a várias áreas formativas.»

A Portaria n.º 208/2013, de 26 de junho veio considerar a existência de mais do que um regime de Certificação de Entidades Formadoras. O novo enquadramento, dado por esta Portaria vem consagrar dois regimes de certificação de entidades formadoras:

a) O sistema de certificação de entidades formadoras gerido pela Direção-Geral do Emprego e das Relações do Trabalho (DGERT) designado por certificação inserida na política da qualidade dos serviços [alínea a) do n.º 1 do artigo 1.º]

e

b) O regime de certificação de entidades formadoras gerido por diversas autoridades setoriais designado por certificação regulada por legislação setorial [alínea b) do n.º 1 do artigo 1.º]:

«O regime supletivo de certificação para acesso e exercício da atividade de formação profissional, aplicável nos termos estabelecidos em legislação setorial, a fim de instituir um regime quadro de acordo com os princípios e regras constantes no Decreto-Lei n.º 92/2010, de 26 de julho, que transpôs para a ordem jurídica interna a Diretiva n.º 2006/123/CE, de 12 de dezembro, relativa aos serviços no mercado interno.»

Em suma, para beneficiar da isenção prevista na alínea 10) do artigo 9.º do CIVA, é necessário que estejam reunidos os seguintes requisitos cumulativos:

- As prestações de serviços tenham por objeto a formação profissional e as transmissões de bens e outras prestações de serviços sejam conexas com a formação;

- Sejam efetuadas por organismos de direito público ou por entidades reconhecidas como tendo competência nos domínios da formação e reabilitação profissionais pelos ministérios competentes.

Cumpridos os seguintes requisitos, a formadora com certificação como entidade formadora, fica, nas operações realizadas no âmbito da formação profissional e nas áreas de formação constantes da certificação, automaticamente, abrangida pela isenção prevista na parte final da alínea 10) do artigo 9.º do CIVA.

Poderá consultar a listagem das entidades certificadas divulgada pela DGERT, através do seu sítio.

Conforma refere a informação vinculativa processo n.º 16 350, por despacho de 2020-05-27, da Diretora de Serviços do IVA, (por subdelegação), «(…) enquanto não ocorrer a certificação pela DGERT como entidade formadora, todas as operações estão abrangidas pelo regime geral do IVA, sendo sujeitas a imposto e dele não isentas (…).»

No que se refere às formações efetuada financiadas por fundo comunitários, «(…) é permitido que as entidades promotoras adquiram serviços de formação a uma terceira entidade com certificação pela DGERT para a realização da formação, nos termos e condições estabelecidos no Decreto-Lei n.º 159/2014, na versão atualizada, e na OT n.º 15/2017, (…)» conforme podemos analisar na informação vinculativa processo n.º 13 317, por despacho de 07-05-2018, da Diretora de Serviços do IVA, (por subdelegação).

Num pressuposto que a formadora poderá estar enquadrada numa rede de entidades que desenvolvem formação nomeadamente um contrato de franchising, chamamos atenção ao estipulado na informação vinculativa processo n.º 14 054, por despacho de 11-10-2018, do subdiretor Geral do IVA «(…) como entidade franchisada, embora não possa obter certificação de forma autónoma emitida pela DGERT, aplica a isenção prevista na alínea 10) do artigo 9.º do CIVA nas prestações de serviços de formação que realiza decorrentes do contrato de franchising celebrado com uma entidade com certificação válida emitida pela DGERT, nas áreas constantes do certificado.»

Atendendo ao disposto, cabe ao colega e à formadora verificar a existência de certificação válida, emitido pelas entidades competência para anuir a aplicação da isenção do artigo 9.º do CIVA.

Caso tais requisitos não se verifiquem, então a formadora deverá verificar se cumpre com os requisitos para o seu enquadramento no artigo 53.º do CIVA.

Transcrevemos a atual redação do n.º 1 do artigo 53.º do CIVA, alterada com a Lei n.º 2/2020 de 31 de março, disponível no Portal das Finanças em Informação Fiscal > Códigos Tributários > CIVA:

«Artigo 53.º

Âmbito de aplicação

1 - Beneficiam da isenção do imposto os sujeitos passivos que, não possuindo nem sendo obrigados a possuir contabilidade organizada para efeitos do IRS ou IRC, nem praticando operações de importação, exportação ou atividades conexas, nem exercendo atividade que consista na transmissão dos bens ou prestação dos serviços mencionados no anexo E do presente Código, não tenham atingido, no ano civil anterior, um volume de negócios superior a 12 500 euros. (Redação da Lei n.º 2/2020, de 31 de março) (*)

Nota - (*) Nos termos do art.º 337.º, n.º 2, da Lei n.º 2/2020, de 31 de março, o montante a que se refere o n.º 1 do artigo 53.º do Código do IVA, é de 11 000 euros em 2020.»

Entenda-se por volume de negócios (VN) o montante total das transmissões de bens e prestações e serviços efetuadas pelo sujeito passivo, sem IVA (com exclusão da venda de bens de investimento e outras operações acessórias).

Na redação em vigor, os sujeitos passivos que durante o exercício de 2020, não ultrapassarem o patamar de volume de negócios de 12 500 euros, manterão a isenção nas operações praticadas em 2021.

Contudo, ressalvamos que o legislador estabeleceu um período transitório para a aplicação deste limite, que será durante o ano de 2020, fixando em 11 mil euros de volume de negócios, sendo apenas aplicável a sujeitos passivos que tenham iniciado a atividade a partir de 1 de abril de 2020, com base na estimativa de volume de negócios indicada na declaração de início de atividade.

Ou seja, o limite dos 11 mil euros de volume de negócios, só se aplica a sujeitos passivo que iniciem a atividade a partir de 1 de abril de 2020, aplicando-se o limite dos 12 500 euros aos sujeitos passivo que em 2019 já tinham a atividade iniciada.

Em resposta à questão em concreto, a formadora poderá estar enquadrada na isenção do artigo 9.º do CIVA se cumprir os requisitos já mencionados, sendo que no caso de não se verificar a sua aplicação, poderá ainda estar isenta ao abrigo do artigo 53.º do CIVA, se por força do volume de negócios do ano anterior não ultrapassar o referido limite.

Caso não se confirmem nenhuma das situações elencadas, as operações estão abrangidas pelo regime geral do IVA, sendo sujeitas a imposto e dele não isentas, devendo liquidar IVA nas operações que efetuar, que lhe conferem o direito à dedução do imposto suportado nas aquisições de bens e serviços com elas relacionados, desde que se encontrem reunidos os pressupostos para o exercício do direito à dedução, nos termos dos artigos 19.º e seguintes do CIVA.