Questiona sobre o enquadramento em sede de IVA e de IR das operações de compra e venda de serviços de telecomunicações.

As prestações de serviços de telecomunicações têm enquadramento na regra geral de localização, quando realizadas entre sujeitos passivos, sendo assim enquadrável na alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA.

Recorremos ao artigo 7.º do Regulamento de Execução (UE) n.º 282/2011 do Conselho de 15 de março de 2011 para clarificação do que se entende por serviços prestados por via eletrónica:

«(…) 1. Entende-se por «serviços prestados por via eletrónica» a que se refere a Diretiva 2006/112/CE, os serviços que são prestados através da Internet ou de uma rede eletrónica e cuja natureza torna a sua prestação essencialmente automatizada, requerendo uma intervenção humana mínima, e que são impossíveis de assegurar na ausência de tecnologias da informação.

2. O n.º 1 abrange, em especial, o seguinte:

a) Fornecimento de produtos digitalizados em geral, nomeadamente os programas informáticos e respetivas alterações e atualizações;

b) Serviços de criação ou de apoio à presença de empresas ou de particulares numa rede eletrónica, tais como um sítio ou uma página Internet;

c) Serviços gerados automaticamente por computador através da Internet ou de uma rede eletrónica, em resposta a dados específicos introduzidos pelo destinatário;

d) Concessão, a título oneroso, do direito de colocar um bem ou um serviço à venda num sítio Internet que funciona como mercado em linha, em que os compradores potenciais fazem as suas ofertas através de um processo automatizado e em que as partes são prevenidas da realização de uma venda através de um correio eletrónico gerado automaticamente por computador;

e) Pacotes de fornecimento de serviços Internet (ISP) em que a componente telecomunicações constitui um elemento auxiliar e secundário (ou seja, pacotes que vão além do mero acesso à Internet e que compreendem outros elementos, tais como páginas de conteúdo que dão acesso a notícias e a informações meteorológicas ou turísticas, espaços de jogo, alojamento de sítios, acesso a debates em linha, etc.);

f) Serviços enumerados no anexo I.

3. O n.º 1 não abrange, em especial, o seguinte:

a) Serviços de radiodifusão e televisão;

b) Serviços de telecomunicações;

c) Bens cuja encomenda e respetivo processamento sejam efetuados por via eletrónica;

d) CD-ROM, disquetes e suportes materiais similares;

e) Material impresso, tal como livros, boletins, jornais ou revistas;

f) CD e cassetes áudio;

g) Cassetes vídeo e DVD;

h) Jogos em CD-ROM;

i) Serviços de profissionais, tais como juristas ou consultores financeiros, que aconselham os seus clientes por correio eletrónico;

j) Serviços de ensino, em que o conteúdo do curso é fornecido pelo docente através da Internet ou de uma rede eletrónica (ou seja, por conexão remota);

k) Serviços de reparação física fora de linha de equipamento informático;

l) Serviços de armazenamento de dados fora de linha;

m) Serviços de publicidade, nomeadamente em jornais, em cartazes ou na televisão;

n) Serviços de assistência por telefone;

o) Serviços de ensino exclusivamente prestados por correspondência, nomeadamente utilizando os serviços postais;

p) Serviços tradicionais de vendas em leilão, assentes na intervenção humana direta, independentemente do modo como são feitas as ofertas de compra;

q) Serviços telefónicos com um componente vídeo, também designados serviços de videofonia;

r) Acesso à Internet e à World Wide Web;

s) Serviços telefónicos prestados através da Internet (…).»

Face ao exposto, referimos que atualmente temos duas regras gerais de localização que se encontram no n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA:

«(…) 6 - São tributáveis as prestações de serviços efetuadas a:

a) Um sujeito passivo dos referidos no n.º 5 do artigo 2.º, cuja sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio, para o qual os serviços são prestados, se situe no território nacional, onde quer que se situe a sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio do prestador;

b) Uma pessoa que não seja sujeito passivo, quando o prestador tenha no território nacional a sede da sua atividade, um estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio, a partir do qual os serviços são prestados (…).»

As duas regras gerais são vulgarmente designadas por B2B e B2C, isto é, na alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA é tratada a territorialidade das operações realizadas entre dois sujeitos passivos (business to business), na alínea b) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA é tratada a territorialidade das operações realizadas com não sujeitos passivos (business to consumer).

As regras gerais patentes no n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA podem ser afastadas por aplicação das regras de exceção dos números seguintes da mesma norma. Assim, determinadas prestações de serviços devidamente identificadas devem ser enquadradas, caso as suas condições se verifiquem, nas normas (de territorialidade) em que as mesmas se inserem face ao disposto nos números 7 e 8 do artigo 6.º do Código do IVA.

Por conseguinte, quando o sujeito passivo português é adquirente dos serviços de telecomunicações a fornecedores de outros países, este deve proceder à autoliquidação do imposto em território nacional, sendo o IVA assim liquidado suscetível do direito à dedução nos termos gerais.

Efetivamente, sendo a operação aqui localizada por enquadramento na alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA, é o seu adquirente (sociedade portuguesa) quem tem a obrigação de liquidação do IVA, conforme resulta da alínea e) do n.º 1 do artigo 2.º do Código do IVA.

Referimos que este procedimento se aplica independentemente de os fornecedores serem comunitários ou de países terceiros.

Quando o fornecedor esteja sedeado noutro Estado-membro da União Europeia, o IVA é autoliquidado nos campos 16 (valor tributável) e 17 (IVA liquidado), sendo o IVA dedutível incluído no campo 24, todos do quadro 6 da declaração periódica do IVA.

Quando o fornecedor esteja sedeado num país terceiro, o IVA é autoliquidado nos campos 3 (valor tributável) e 4 (IVA liquidado), indicando o valor tributável no campo 98 do quadro 6A, sendo o IVA dedutível incluído no campo 24 do quadro 6 da declaração periódica do IVA.

Iremos de seguida enquadrar a operação na ótica de ser a sociedade portuguesa a prestadora dos serviços de telecomunicações.

Face ao anteriormente exposto, sendo os adquirentes dos serviços de telecomunicações, sujeitos passivos de outros países (comunitários ou de países terceiros), aplicar-se-á na fatura a expressão «IVA autoliquidação» pois a operação não se localiza em território nacional, por enquadramento na alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do CIVA.

Os serviços prestados a adquirentes, sujeitos passivos sedeados noutros Estados-membros da União Europeia, não tributados pela aplicação da regra geral de localização das prestações de serviços, são incluídas no campo 7 do quadro 6 da declaração periódica do IVA, e na declaração recapitulativa.

Os serviços prestados a adquirentes, sujeitos passivos sedeados em países terceiros, não tributados pela aplicação da regra geral de localização das prestações de serviços, são incluídas no campo 8 do quadro 6 da declaração periódica do IVA.

Por sua vez, quando estas prestações de serviços são realizadas a não sujeitos passivos, são tributadas no lugar onde o destinatário está estabelecido ou tem o seu domicílio, conforme dispõe a alínea h) dos números 9 e 10 do artigo 6.º do Código do IVA, não se aplicando, neste caso, as disposições previstas na alínea d) do n.º 12 e o n.º 15 do artigo 6.º do mesmo Código.

A aplicação desta norma implicaria que os prestadores de serviços de telecomunicações, de radiodifusão e televisão e serviços por via eletrónica estivessem obrigados a registar-se em cada um dos Estados-membros de residência ou domicílio dos respetivos clientes, não sujeitos passivos do imposto.

De forma a facilitar o cumprimento das obrigações declarativas relativas a tais prestações de serviços foi criado um mecanismo de balcão único para os operadores comunitários, que permite proceder à entrega da declaração e ao pagamento do respetivo IVA no portal eletrónico da administração tributária do Estado membro da sede ou, na falta de sede, do estabelecimento estável.

A entrega do IVA assim liquidado é efetuado da seguinte forma:

• O IVA liquidado aos clientes portugueses é incluído, juntamente com as demais operações realizadas no território nacional, na declaração periódica mensal que a empresa está obrigada a entregar em Portugal pelo facto de se encontrar enquadrada no regime normal mensal.

• O IVA liquidado aos clientes não sujeitos passivos comunitários é incluído na declaração de IVA do Balcão Único, a submeter até ao dia 20 do mês seguinte ao trimestre do ano civil em que os serviços foram prestados.

• O IVA apurado na declaração de IVA do Balcão Único é entregue, na totalidade, em Portugal, cabendo à AT portuguesa a sua distribuição por cada um dos Estados-membros de consumo.

A este respeito sugerimos leitura do Ofício-circulado n.º 30 165/2014, de 26 de dezembro.

Importa considerar a derrogação prevista no n.º 2 do artigo 6ºA do Código do IVA, que dispõe:

«(…) 2 - Não obstante o disposto na alínea h) do n.º 9 e na alínea h) do n.º 10 do artigo anterior e na alínea a) do artigo 11.º do Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias, as prestações de serviços de telecomunicações, de radiodifusão ou televisão e serviços por via eletrónica, nomeadamente os descritos no anexo D, efetuadas a uma pessoa que não seja sujeito passivo, e as vendas à distância intracomunitárias de bens aí referidas, não são tributáveis em território nacional quando estejam reunidas as seguintes condições:

a) O prestador ou transmitente tenha sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio apenas no território de um outro Estado-membro;

b) As prestações de serviços sejam efetuadas a destinatários estabelecidos ou domiciliados em Estados-membros que não o referido na alínea anterior ou os bens sejam expedidos ou transportados para Estados-membros que não o referido na alínea anterior; e

c) O valor total, líquido do IVA, das operações referidas na alínea anterior não seja superior, no ano civil anterior ou no ano civil em curso, a 10.000 € (…).»

No que se refere ao enquadramento em sede de IR, referimos que no pagamento a estas entidades não residentes não há lugar a qualquer retenção de imposto nem necessidade de acionar os acordos bilaterais, uma vez que tais rendimentos não se consideram obtidos em território nacional, conforme resulta da parte final da subalínea 7) da alínea c) do n.º 3 do artigo 4.º do Código do IRC.