Na situação exposta as questões colocadas referem-se às obrigações de um representante fiscal.

No caso em apreço uma empresa com sede em Espanha tem registo para efeitos de IVA em Portugal, para a liquidação do imposto das vendas à distância efetuadas em Portugal. A partir de 1 de julho de 2021 optou pelo registo no Balcão Único (Balcão OSS). Em concreto é questionado se pode continuar com o registo em IVA em Portugal ou se terá de cessar esse registo. Se tiver de cessar a partir de que data.

Relativamente ao registo em Portugal, damos nota das instruções contidas no ofício circulado n.º 30235, de 27 de abril, da Área de Gestão Tributária – IVA, mais concretamente no ponto 6 e ponto 16. Neste ofício a AT informa que os sujeitos passivos que apenas efetuem operações abrangidas pelas regras de inversão previstas nas alíneas e), g) e h) do número 1 do artigo 2.º do CIVA não deverão possuir registo para efeitos de IVA no território nacional.

Por outro lado, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 29.º, conjugada com o n.º 1 do artigo 31.º, ambos do CIVA, os sujeitos passivos referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º do mesmo Código estão obrigados a registar-se para efeitos de IVA quando aqui pratiquem operações tributáveis, o que pressupõe a atribuição de um número de identificação fiscal nacional (NIF).

Atendendo estas disposições, é importante enquadrar as operações consideradas realizadas no território nacional.

Ora, n.º 1 do artigo 6.º do CIVA, refere que "São tributáveis as transmissões de bens que estejam situados no território nacional no momento em que se inicia o transporte ou expedição para o adquirente ou, no caso de não haver expedição ou transporte, no momento em que são postos à disposição do adquirente”.

A obrigação de registo incide sobre todos os sujeitos passivos de IVA que exercem uma atividade económica no território nacional, ou seja, que aqui efetuam operações tributáveis, exceto quando pelas mesmas não sejam devedores do imposto por aplicação de uma das regras de inversão previstas nas alíneas e), g) e h) do n.º 1 do artigo 2.º do CIVA.

O artigo 30.º do CIVA estabelece que os sujeitos passivos não residentes, sem estabelecimento estável em território nacional, que aqui pratiquem operações tributáveis e que não disponham de sede, estabelecimento estável ou domicílio noutro Estado-Membro, estão obrigados a proceder à nomeação de um representante, sujeito passivo do imposto no território nacional, o qual deve cumprir a obrigação de registo e as demais obrigações decorrentes da aplicação do CIVA, sendo devedor do imposto que se mostre devido pelas operações realizadas pelo seu representado.

A nomeação de representante é, no entanto, facultativa para os sujeitos passivos não residentes que disponham de sede, estabelecimento estável ou domicílio noutro Estado-Membro.

Os sujeitos passivos não residentes que apenas efetuem operações abrangidas pelas regras de inversão previstas nas alíneas e), g) e h) do n.º 1 do artigo 2.º do CIVA, não deverão possuir um registo para efeitos de IVA no território nacional.

As regras de inversão do sujeito passivo transferem a obrigação de liquidação e pagamento do imposto para a esfera do sujeito passivo adquirente, afastando os sujeitos passivos não residentes da obrigação de registo prevista na alínea a) do n.º 1 do artigo 29.º do CIVA, quando realizem unicamente operações abrangidas pelas alíneas e), g) ou h) do n.º 1 do artigo 2.º do Código.

Toma especial relevo a alínea g), na medida em que respeita a operações que se materializam no território nacional, ao passo que as alíneas e) e h), muito embora se considerem localizadas em Portugal por força das regras previstas no CIVA, são realizadas a partir da sede, estabelecimento ou domicílio do sujeito passivo não residente.

De acordo com a alínea g) do n.º 1 do artigo 2.º, são sujeitos passivos do imposto as pessoas singulares ou coletivas que reúnam os pressupostos de incidência pessoal previstos na alínea a) do mesmo número, quando adquiram bens ou serviços no território nacional a sujeitos passivos que aqui não tenham sede, estabelecimento estável ou domicílio, nem disponham de representante nos termos do artigo 30.º do CIVA.

Esta norma de incidência subjetiva coloca a obrigação de liquidação e entrega do imposto ao Estado na esfera do sujeito passivo que possui sede, estabelecimento estável ou domicílio em território nacional ou, não possuindo sede, estabelecimento estável ou domicílio em território nacional, neste tenha nomeado representante nos termos do artigo 30.º do CIVA, quando adquire bens ou serviços a um sujeito passivo não residente, mas com a sede, estabelecimento estável ou domicílio noutro Estado - Membro, que aqui não dispõe de representante fiscal.

A obrigação subsiste, também, quando o transmitente dos bens ou serviços é um sujeito passivo com a sede, estabelecimento estável ou domicílio fora da União Europeia e realiza no território nacional exclusivamente operações no âmbito da alínea g) do n.º 1 do artigo 2.º, ficando afastada a obrigação de nomeação de representante prevista no n.º 2 do artigo 30.º.

Nas condições referidas nos pontos anteriores, o sujeito passivo não residente, transmitente dos bens ou prestador dos serviços, não deve proceder ao registo nem utilizar um NIF nacional para a realização da operação.

Face ao até aqui referido, o entendimento da AT sobre esta matéria é no sentido de que, sempre que um sujeito passivo não residente pratique, no território nacional, operações que, nos termos do n.º 1 do artigo 6.º do CIVA, sejam consideradas aqui localizadas, está obrigado a registar-se em Portugal, salvo se realizarem unicamente operações abrangidas pelas alíneas e), g) ou h) do n.º 1 do artigo 2.º do Código.

Importa dar nota que, sempre que o transmitente dos bens ou prestador dos serviços disponha de representante nos termos do artigo 30.º do CIVA, seja porque optou, no caso de sujeitos passivos comunitários, ou porque realiza outras operações para além das mencionadas nas alíneas e), g) e h) do n.º 1 do artigo 2.º do Código, no caso de sujeitos passivos de países terceiros, está obrigado a comunicar tal facto ao adquirente, antes da realização da operação.

Nestes termos, face ao disposto no n.º 4 do artigo 30.º do CIVA, quando o transmitente dos bens ou prestador dos serviços não residente não tenha, previamente à realização da operação, comunicado ao adquirente que procedeu à nomeação de representante, o adquirente torna-se o efetivo devedor do imposto pela aquisição dos bens ou serviços.

Esta faculdade, porém, apenas se verifica quando o adquirente é um sujeito passivo português dos referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º do CIVA, que, em caso de não indicação do representante fiscal, terá de dar cumprimento ao disposto na alínea g) do n.º 1 do mesmo artigo 2.º do CIVA, procedendo à autoliquidação do IVA.

A comunicação da identificação do representante fiscal aos adquirentes dos bens ou serviços é determinante para o afastamento da alínea g) do n.º 1 do artigo 2.º e tem consequências na forma do exercício do direito à dedução do imposto e demais obrigações previstas na legislação nacional, por parte do sujeito passivo não residente, quando aplicável.

Face ao exposto, no caso em concreto a entidade não deve ter registo em Iva no caso em que tenha unicamente operações em que há inversão do sujeito passivo. Caso a entidade tenha, para além das operações em que há inversão do sujeito passivo, operações sujeitas a IVA no território nacional, poderá optar por registar-se se for uma entidade da UE e é obrigada a registar-se se for uma entidade de país terceiro.

No caso em concreto a entidade espanhola efetua vendas a particulares em Portugal, pelo que, até 30 de junho estava obrigada a ter registo em Portugal para liquidar o IVA em Portugal. No entanto, a partir de julho de 2021 o regime das vendas à distância, regulado nos artigos 10.º e 11.º do RITI, sofreu profundas alterações a partir de 01/07/2021, em consequência da entrada em vigor das Diretivas (UE) 2017/2455 e 2019/1995, ambas do Conselho, que foram transpostas para a ordem jurídica portuguesa pela Lei n.º 47/2020, de 24 de agosto, bem como do Regulamento de Execução (UE) 2019/2026.

As alterações previstas na Lei n.º 47/2020 visam modernizar as regras do IVA aplicáveis ao comércio eletrónico transfronteiriço, assegurar maior neutralidade no tratamento das empresas estabelecidas na União Europeia e introduzir mecanismos de simplificação do cumprimento das obrigações de IVA decorrentes destas operações.

Em matéria de localização das operações, passa a prever-se a tributação no Estado-Membro de destino dos bens, nas vendas à distância intracomunitárias de bens e nas vendas à distância de bens importados, sendo eliminados os atuais limiares de tributação das vendas à distância na União Europeia, fixados em € 35.000 ou € 100.000, conforme o Estado-Membro de destino dos bens, e a isenção na importação de pequenas remessas.

No entanto, para permitir aos pequenos operadores económicos estabelecidos num único Estado-Membro – e que possam, marginalmente, efetuar vendas à distância intracomunitárias de bens – ficar sujeitos a tributação no Estado-Membro de estabelecimento, determina-se que, quando o montante dessas vendas transfronteiriças, conjuntamente com os serviços de telecomunicações, radiodifusão e televisão e serviços eletrónicos prestados a não sujeitos passivos de outros Estados-Membros, não seja globalmente superior, no ano civil em curso ou no ano civil anterior, a € 10 000, as operações em causa se consideram efetuadas no Estado-Membro onde o prestador tiver a sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio, a partir do qual os serviços são prestados ou os bens expedidos.

Face ao referido, se as vendas à distância para consumidores finais da UE tiverem atingido, no ano civil em curso ou no ano civil anterior, um valor inferior a € 10.000/ano, tais vendas estão sujeitas a IVA português, tal qual como se fossem efetuadas a consumidores finais portugueses.

Face ao exposto, quando o montante das vendas à distância seja globalmente superior, no ano civil em curso ou no ano civil anterior, a € 10 000, as vendas são sujeitas a IVA às taxas vigentes no Estado-Membro de destino dos bens. Assim, por exemplo, se a empresa espanhola vender bens a um não sujeito passivo (particular) português terá de liquidar IVA português, se vender a um não sujeito passivo francês, terá de liquidar IVA francês, se vender a um não sujeito passivo alemão terá de liquidar IVA alemão, etc., etc.

Para simplificar o cumprimento das obrigações referentes ao IVA em Estados-Membros nos quais os sujeitos passivos não estejam estabelecidos, é alargado o âmbito dos regimes especiais que permitem aos sujeitos passivos registar-se para efeitos do IVA, entregar as declarações e efetuar o pagamento do imposto num único ponto de contacto na União Europeia (regimes de balcão único).

Assim, de conformidade com a Diretiva (UE) 2017/2455, que foi transposta para a ordem jurídica portuguesa pela Lei n.º 47/2020 (ver Anexo I desta lei), passa a haver três regimes especiais:

a) Regime especial aplicável às vendas à distância intracomunitárias de bens, às transmissões de bens num Estado-Membro efetuadas por interfaces eletrónicas e aos serviços prestados por sujeitos passivos estabelecidos na União Europeia, mas não no Estado-Membro de consumo (Regime da União);

b) Regime especial aplicável a serviços prestados por sujeitos passivos não estabelecidos na União Europeia (Regime Extra-União);

c) Regime especial aplicável às vendas à distância de bens importados (Regime de importação).

Os três regimes especiais indicados integram o mecanismo conhecido como "OSS – One Stop Shop”, que substitui, a partir de 01/07/2021, o anterior mecanismo existente, designado por MOSS, também conhecido como Mini Balcão Único.

Importar dar nota que este registo nos regimes especiais aplicáveis aos sujeitos passivos que efetuem vendas à distância, através do referido no "Balcão Único” "ou "OSS – One Stop Shop” é facultativo e não obrigatório, estando regulamentado no anexo I da Lei 47/2020, de 24/08, cuja leitura se recomenda.

Em face do exposto, se a empresa espanhola tem a intenção de optar pelo Regime da União do OSS a partir de 01/07/2021, deve, logo que esse registo se torne efetivo, proceder à anulação dos registos de que dispõe em Portugal, porque vai deixar de ter necessidade dele.

A partir da opção pelo Regime da União do OSS, todas as obrigações referentes às vendas à distância intracomunitárias de bens passam a ser cumpridas no Estado-Membro de identificação, ou seja, em Portugal.