É dedutível o IVA da aquisição de uma viatura ligeira de passageiros (não elétrica), para efeitos da atividade de transporte de passageiros (TVDE)? Pode deduzir-se o gasóleo a cem por cento?


As questões colocadas referem-se ao enquadramento, em sede de IVA, da aquisição de uma viatura ligeira de passageiros, a gasóleo, para utilizar na atividade de transporte de passageiros (TVDE).
Em sede de IVA, o mecanismo das deduções está previsto nos artigos 19.º a 26.º do Código do IVA (CIVA). No tocante a esta matéria, como sabemos, nos termos dos artigos 19.º e 20.º do CIVA, o sujeito passivo pode deduzir todo o imposto suportado na aquisição de bens e serviços a outros sujeitos passivos, desde que esses bens e serviços sejam utilizados pelo sujeito passivo para a realização de operações sujeitas a imposto e dele não isento, bem como as operações mencionadas na alínea b) do número 1 do artigo 20.º do CIVA.
Todavia, além da limitação consagrada no n.º 1 do artigo 20.º do CIVA, há que atender ao disposto no artigo 21.º do CIVA, que estabelece limitações ao exercício do direito à dedução, derivadas da natureza dos bens e serviços adquiridos.
Neste sentido, salienta-se o disposto na alínea a) do número 1 do artigo 21.º do CIVA, que indica que não são dedutíveis as:
«a) Despesas relativas à aquisição, fabrico ou importação, à locação, à utilização, à transformação e reparação de (…) viaturas de turismo. (…).»
Entenda-se por viatura de turismo «qualquer veículo automóvel, com inclusão do reboque, que, pelo seu tipo de construção e equipamento, não seja destinado unicamente ao transporte de mercadorias ou a uma utilização com carácter agrícola, comercial ou industrial ou que, sendo misto ou de transporte de passageiros, não tenha mais de nove lugares, com inclusão do condutor».
Deste modo, de acordo com esta alínea, as despesas relativas à aquisição de viaturas de turismo, onde se enquadram, por exemplo, as viaturas ligeiras de passageiros até nove lugares (como no caso concreto), não conferem o direito à dedução.
Sem prejuízo do exposto, chamamos a atenção de que o número 2 do mesmo artigo 21.º do CIVA, tal como sugerido pela colega, contempla exceções onde o IVA poderá ser passível de ser deduzido, entre as quais se salienta a alínea a), que contém a seguinte redação:
«a) Despesas mencionadas na alínea a) do número anterior, quando respeitem a bens cuja venda ou exploração constitua objeto de atividade do sujeito passivo, sem prejuízo do disposto na alínea b) do mesmo número, relativamente a combustíveis que não sejam adquiridos para revenda.»
Assim, poderá ser aplicada uma exceção a esta exclusão, nos termos da alínea a) do mesmo número 2 do mesmo artigo 21.º do CIVA, se estas despesas forem relativas a viaturas de turismo cuja venda ou exploração constitua objeto de atividade do sujeito passivo.
De acordo com o número 9 do Ofício Circulado n.º 30 152/2013, de 16 de outubro, são exemplos desta exceção o ensino da condução e a exploração de táxis, atividades onde as viaturas são indispensáveis para a prática de operações sujeitas a IVA e dele não isentas e cuja exploração constitui o seu objeto.
Poderá encontrar este Ofício Circulado aqui.
Deste modo, somos de opinião de que, a confirmar-se que a exploração da viatura irá constituir o objeto da atividade do sujeito passivo (condição que, à partida, se encontra cumprida, uma vez que a atividade do sujeito passivo é "TVDE”) e uma vez que irá faturar tais serviços aos clientes, desde que cumpridos os restantes critérios do direito à dedução, o IVA suportado na aquisição e demais despesas mencionadas na alínea a) do número 1 do artigo 21.º do CIVA (como as reparações e as manutenções) poderá, de facto, ser deduzido, independentemente do tipo (elétrica ou não) de viatura em causa.
De acordo com entendimentos da Direção de Serviços do IVA, será conveniente a entidade dispor de atividade de transporte ocasional de passageiros (condição que se encontra cumprida) e possuir um mapa de controlo de utilização das viaturas na atividade da empresa.
Dada a especificidade dos veículos, reforçamos que o sujeito passivo terá, ainda, de conseguir comprovar que a utilização da mesma se esgota na prossecução da atividade de transporte de passageiros, não sendo utilizada para quaisquer fins particulares ou alheios à sociedade.
Recomendamos, por fim, neste âmbito, a leitura da Informação Vinculativa referente ao Processo n.º 3 927, por despacho de 2012-09-28, do SDG do IVA, por delegação do diretor-geral, que poderá encontrar aqui.

Combustíveis

Em relação à dedução do IVA suportado nos combustíveis, este mecanismo de dedução do IVA é independente do mecanismo de dedução relativo às viaturas em si, pelo que, mesmo que o IVA suportado na aquisição e demais despesas relacionadas com a aquisição e utilização de uma viatura de passageiros não fosse dedutível (embora, como vimos, tal exclusão, à partida, não ocorra no caso concreto), isso não significa que o IVA suportado na aquisição de combustíveis tenha de seguir o mesmo enquadramento.
Neste sentido, passamos a citar a alínea b) do número 1 do artigo 21.º do CIVA e as respetivas subalíneas, com a redação dada pela Lei nº 2/2020, de 31 de março, referente ao OE para 2020, que refere o seguinte:
«b) Despesas respeitantes a combustíveis normalmente utilizáveis em viaturas automóveis, com exceção das aquisições de gasóleo, de gases de petróleo liquefeitos (GPL), gás natural e biocombustíveis, cujo imposto é dedutível na proporção de 50 por cento, a menos que se trate dos bens a seguir indicados, caso em que o imposto relativo aos consumos de gasóleo, gasolina, GPL, gás natural e biocombustíveis é totalmente dedutível:
i) Veículos pesados de passageiros;
ii) Veículos licenciados para transportes públicos, exceptuando-se os rent-a-car;
iii) Máquinas consumidoras de gasóleo, GPL, gás natural ou biocombustíveis, bem como as máquinas que possuam matrícula atribuída pelas autoridades competentes, desde que, em qualquer dos casos, não sejam veículos matriculados;
iv) Tratores com emprego exclusivo ou predominante na realização de operações culturais inerentes à atividade agrícola;
v) Veículos de transporte de mercadorias com peso superior a 3500 kg.»
Logo, se estivermos perante veículos licenciados para transporte públicos, de acordo com a subalínea destacada, o IVA suportado na aquisição de gasóleo será passível de ser deduzido integralmente.
Ora, o IMT possui uma secção de perguntas frequentes direcionada para as operações relacionadas com plataformas TVDE, que desde já recomendamos a leitura das mesmas, que pode encontrar aqui.
Na parte das questões relativas aos veículos, encontramos uma questão, bem como a respetiva resposta, que passamos a transcrever de seguida:
«O que é necessário para licenciar um veículo de TVDE? Não há licenciamentos de veículos TVDE.»
Ou seja, o facto de uma viatura estar associada a uma atividade como a UBER, a Cabify, a Kapten, etc., não faz com que as mesmas sejam sujeitas a nenhum licenciamento, pelo que não podemos concluir somente por este facto que as viaturas se encontram licenciadas para transportes públicos e, desse modo, a aquisição de GPS seja, por enquadramento na subalínea ii) da alínea b) do número 1 do artigo 21.º do CIVA, dedutível na sua totalidade.
De facto, apenas os operadores e os condutores TVDE se encontram sujeitos a licenciamento.
Recomenda-se, neste âmbito, a leitura da informação vinculativa referente ao processo n.º 13 090, por despacho de 2018-04-16, da diretora de serviços do IVA, (por subdelegação), que poderá encontrar aqui.
Assim, na nossa opinião, uma vez que, como vimos, não estamos perante uma viatura licenciada para o transporte público de passageiros, o IVA suportado na aquisição de gasóleo, para ser consumido por uma viatura afeta à atividade de UBER, apenas poderá ser deduzido em 50 por cento.
Todavia, não podemos deixar de referir aquele que parece ser o novo entendimento da Autoridade Tributária sobre esta matéria, considerando esta atualmente que a atividade UBER pode, de facto, ser assimilada ao transporte público de passageiros (o que faz com que, no caso concreto, como vimos, o imposto suportado na aquisição de gasóleo possa ser integralmente deduzido).
Este novo entendimento encontra-se vertido na Informação Vinculativa referente ao Processo n.º 17 949, por despacho de 30-12-2020, da diretora de serviços do IVA (por subdelegação), que poderá encontrar aqui.
Tal entendimento voltou a ser divulgado, mais recentemente, na informação vinculativa referente ao processo n.º 17 949, por despacho de 30-12-2020, da diretora de serviços do IVA (por subdelegação), que poderá encontrar aqui.