O pedido de parecer está relacionado com os adiantamentos efetuados a fornecedores intracomunitários.

No caso em apreço a entidade efetuou um pagamento em dezembro de 2021, sendo que a mercadoria apenas será transmitida uma parte em janeiro de 2022 e outra parte em fevereiro de 2022.

Em termos contabilísticos, importa começar por dar nota que, o facto de o fornecedor a quem foi realizado o adiantamento ser residente ou não residente, não releva para o procedimento contabilístico que deve ser adotado. Importa sim, clarificar se o preço da operação sobre a qual foi feito o adiantamento está, ou não, estabelecido.

Considerando a atividade exercida pela entidade, na operação em causa, devemos ter em atenção o tratamento contabilístico para os inventários.

Os inventários têm o tratamento contabilístico previsto na norma contabilística e de relato financeiro (NCRF) n.º 18 - Inventários.

São considerados como inventários, todos os ativos adquiridos ou produzidos destinados a venda ou a inclusão na produção (ou na execução de prestação de serviços), no âmbito da atividade ordinária da entidade.

De acordo com o parágrafo 9 da NCRF 18, os inventários são mensurados pelo custo (de aquisição ou de produção) ou pelo valor realizável líquido, dos dois o mais baixo.

Os parágrafos 10 a 22 referem como se determina o custo dos inventários, mencionando que este deve incluir os custos de compra, custos de conversão e outros custos incorridos para colocar os inventários no seu local e condições atuais.

Sobre os custos de compra, o parágrafo 11 indica que estes incluem o preço de compra, direitos de importação e outros impostos (que não sejam os subsequentemente recuperáveis das entidades fiscais pela entidade) e custos de transporte, manuseamento e outros custos diretamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, de materiais e de serviços. Devem deduzir-se ao custo de compra descontos de natureza comercial e abatimentos.

No caso concreto, a principal questão está relacionada com o momento de reconhecimento dos inventários.

Em termos contabilísticos, os bens adquiridos apenas podem ser reconhecidos como ativos no balanço da empresa, quando satisfaçam a definição e os critérios de reconhecimento como tal.

De acordo com a estrutura concetual do SNC apenas se considera um ativo quando exista o controlo dos bens, em resultado dessa aquisição, para a qual se espera que se obtenham benefícios económicos com a sua utilização ou venda. Esse ativo apenas pode ser reconhecido quando se estime que se obtenham os referidos benefícios económicos e o seu custo seja fiavelmente mensurado.

O momento do reconhecimento da compra de inventários depende principalmente dos termos acordados com o fornecedor para as condições de compra, os designados incoterms, que devem constar dos documentos de aquisição dos bens.

Assim, do mesmo modo só quando os bens forem colocados à disposição da empresa adquirente, se deve proceder ao respetivo reconhecimento do inventário pelo seu custo de aquisição, incluindo o preço d aquisição dos bens e todas as despesas necessárias para a compra, incluindo impostos não recuperáveis e custos de importação, conforme previsto no parágrafo 10 e 11 da NCRF 18 - Inventários.

No caso em apreço, os critérios de reconhecimento do ativo apenas serão verificados no futuro, no momento em que a entidade tomar posse dos bens. Assim, as entregas efetuadas antes desse momento devem ser tratadas como adiantamentos.

O registo contabilístico pode ser:

No que se refere ao registo contabilístico de adiantamentos a fornecedores importa considerar o disposto nas notas de enquadramento às contas previstas na Portaria n.º 218/2015, de 23 de julho.

Transcrevemos as notas de enquadramento às contas 228 - Adiantamentos a fornecedores e 39 - Adiantamentos por conta de compras:

«(...) 228 - Adiantamentos a fornecedores

Regista as entregas feitas pela entidade relativas a fornecimentos (sem preço fixado) a efetuar por terceiros. Pela receção da fatura, estas verbas serão transferidas para as respetivas subcontas da conta 221 (...).»

«(...) 39 - Adiantamentos por conta de compras

Regista as entregas feitas pela entidade relativas a compras cujo preço esteja previamente fixado. Pela receção da fatura, estas verbas devem ser transferidas para a conta 221 - Fornecedores c/c.»

Assim, no caso em concreto, os registos contabilísticos podem ser:

Pelos adiantamentos na aquisição de um inventário, quando o preço esteja previamente fixado:

- Débito da conta 39 - Adiantamentos por conta de compras, pelo valor do adiantamento;

Por contrapartida a:

- Crédito da conta 221 - Fornecedores c/c, pelo montante da fatura de adiantamento.

Se o preço do equipamento não estiver previamente fixado:

- Débito da conta 228 - Adiantamentos a fornecedores, pelo valor do adiantamento;

Por contrapartida a:

- Crédito da conta 221 - Fornecedores c/c de meios financeiros líquidos, pelo montante pago, pelo montante da fatura de adiantamento.

Pelo pagamento do adiantamento:

- Débito da conta 221 - Fornecedores c/c, por contrapartida a crédito da conta 12 - Depósitos à ordem, pelo montante pago.

No momento da receção dos bens, e respetiva emissão da fatura definitiva:

- Débito da conta 31 - Compras, pelo custo dos inventários;

- Débito da conta 2432 - IVA dedutível, pelo valor do imposto liquidado

- Crédito da conta 2433 – IVA Liquidado, assumindo que estamos perante uma aquisição intracomunitária

Por contrapartida a:

- Crédito da conta 39 - Adiantamentos por conta de compras/228 - Adiantamentos a fornecedores, pelo montante do adiantamento;

- Crédito da conta 221 - Fornecedores c/c, pelo montante da fatura definitiva (diferença entre o valor total dos bens deduzido do adiantamento).

Pelo pagamento do restante da operação (valor da fatura definitiva):

- Débito da conta 221 - Fornecedores c/c por contrapartida a crédito da conta 12 - Depósitos à ordem, pelo montante pago.

Mais se informa que, em termos de IVA, quando estamos perante o adiantamento efetuado por um cliente intracomunitário, o artigo 27.º do RITI (Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias) determina o seguinte no que toca à obrigação de faturação:

«(...)

2 - As faturas relativas às transmissões de bens isentas nos termos do artigo 14.º devem ser emitidas o mais tardar até ao 15.º dia do mês seguinte àquele em que os bens foram colocados à disposição do adquirente.

3 - As faturas a que se refere o número anterior devem ser emitidas pelo valor total das transmissões de bens, ainda que tenham sido efetuados pagamentos ao sujeito passivo anteriormente à data da transmissão dos bens.

4 - A obrigação de emitir fatura, a que se refere a alínea b) do n.º 1 do artigo 29.º do Código do IVA, não é aplicável aos pagamentos efetuados ao sujeito passivo anteriormente à data das transmissões de bens isentas nos termos do artigo 14.º (...).»

Deste modo, confirmamos a não obrigação de emissão de fatura pelo vendedor nacional no momento do adiantamento por parte dos clientes comunitários.

Por outro lado, de acordo com o artigo 13.º do RITI, a exigibilidade do IVA verifica-se:

«1 - Nas aquisições intracomunitárias de bens, (...):

a) No 15.º dia do mês seguinte àquele em que o imposto é devido;

b) Na data da emissão da fatura, se tiver sido emitida antes do prazo previsto na alínea a).

2 - O disposto na alínea b) do número anterior não será aplicável quando a fatura respeitar a pagamentos parciais que precedam o momento em que os bens são colocados à disposição do adquirente.»

Portanto, importa também referir que nas transações intracomunitárias (transmissões e aquisições), o IVA não é exigível nos adiantamentos (n.º 2 do artigo 13.º do RITI), pelo que não existe nada a relevar na declaração periódica nem na declaração recapitulativa, sem prejuízo da relevância da operação para efeitos de registo contabilístico.