PT27578 – Empréstimo para reforço de tesouraria
Maio de 2023

Uma empresa portuguesa (não PME), detida a 100% por uma empresa de capital espanhol, pretende obter um empréstimo à empresa-mãe por quatro anos, para reforço de tesouraria. Pode fazê-lo? Qual a taxa de juro que deve ser aplicada?

Parecer técnico

O pedido de parecer está relacionado com a taxa de juro a praticar pelo empréstimo concedido por uma empresa espanhola à sua filial portuguesa, para a cobertura de tesouraria.

Em termos de juros, para efeitos de IRC, na esfera da entidade que suporta os juros (subsidiária), este gasto pode ser considerado como gasto fiscal, se visar a obtenção ou o garantir de rendimentos sujeitos a IRC, nos termos do n.º 1 do artigo 23.º do CIRC, atendendo-se à limitação de aceitação de gasto fiscal prevista na alínea m) do n.º 1 do artigo 23.º-A do CIRC e Portaria n.º 279/2014, de 30 de dezembro.

Esta limitação fiscal da alínea m) do n.º 1 do artigo 23.º-A do CIRC que se aplica a empréstimos efetuados entre empresas estabelece que os encargos relativamente a juros suportados pela entidade mutuária não são dedutíveis em termos fiscais na parte em que excedam o valor correspondente à taxa de referência Euribor a 12 meses do dia da constituição da dívida acrescida de spread de 2%.

Se a entidade mutuante for considerada como uma PME tal como definidas no anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de novembro, o referido spread passa a ser fixado em 6% acrescido à taxa EURIBOR a 12 meses do dia da constituição da dívida.

No entanto, se o contrato de mútuo for estabelecido entre duas entidades relacionadas, conforme os critérios definidos no artigo 63.º do CIRC, os termos e condições, nomeadamente a determinação da taxa de juro, definição de prazos de reembolso e outros, devem ser contratados de forma idêntica aos que normalmente seriam contratados por entidades independentes, em operações idênticas, não se aplicando a limitação prevista na alínea m) do n.º 1 do artigo 23.º-A do CIRC, conforme estabelece a parte final dessa alínea.

Se este procedimento não for cumprido, podem existir correções ao lucro tributável de ambas as empresas, derivados de correções efetuadas pela Autoridade Tributária e Aduaneira, nomeadamente quando tal situação tenha sido efetuada com o propósito de obtenção de poupança fiscal abusiva, incluindo quando uma das sociedades estiver a beneficiar de não sujeição a IRC, conforme o n.º 10 e 11 do artigo 63.º do CIRC.

Nos termos do artigo 63.º do CIRC, apenas os juros estão sujeitos às regras e procedimentos previstos para os preços de transferência, não existindo quaisquer definições ou limitações em termos de montantes para a realização dos empréstimos.

Se existir o pagamento de importâncias de juros, como regra, estes são objeto de retenção na fonte, nos termos do CIRC.

Os rendimentos consideram-se obtidos em território nacional, tendo em conta a fonte produtora e/ou a entidade pagadora, conforme o n.º 3 do artigo 4.º do CIRC, sendo tributados por retenção na fonte a título definitivo.

Os juros obtidos em território nacional por sujeitos passivos não residentes estão, em princípio, sujeitos a uma taxa de retenção na fonte, com caráter definitivo de 25%, nos termos do corpo do n.º 4 do artigo 87.º do Código do IRC, em conjugação com a alínea c) do n.º 1 do artigo 94.º do CIRC.

Todavia, devido à existência das duas regras de tributação dos rendimentos nos diversos Estados pode ocorrer uma dupla tributação sobre esses rendimentos, pois os rendimentos podem ser tributados no país onde são obtidos (regra da territorialidade) e no país de residência da empresa que os obtêm (regra da universalidade), quando esse país não for o mesmo.

Devido a esta situação foram criadas as Convenções para Evitar a Dupla Tributação Internacional celebradas entre Portugal e outros Estados, com o objetivo de estabelecer uma redução ou eliminação de tributação de determinados rendimentos obtidos num Estado por residentes do outro Estado.

No caso em concreto, os rendimentos derivados de juros têm uma retenção na fonte à taxa máxima de 15%, nos termos do n.º 2 do artigo 11.º da Convenção para Evitar a Dupla Tributação entre Portugal e a Espanha.

O artigo 98.º do CIRC estabelece que não existe obrigação de se efetuar a retenção na fonte de IRC, no todo ou em parte, consoante os casos, relativamente aos rendimentos referidos no n.º 1 do artigo 94.º do Código do IRC quando, por força de uma convenção destinada a eliminar a dupla tributação ou de um outro acordo de direito internacional que vincule o Estado Português ou de legislação interna, a competência para a tributação dos rendimentos auferidos por uma entidade que não tenha a sede nem direção efetiva em território português e aí não possua estabelecimento estável ao qual os mesmos sejam imputáveis não seja atribuída ao Estado da fonte ou o seja apenas de forma limitada.

Para ser acionada a Convenção, a empresa espanhola deve entregar o formulário Mod. 21-RFI acompanhado por documento emitido por pela autoridade fiscal do estado de residência do beneficiário que ateste residência fiscal e a sujeição a imposto sobre o rendimento dessa empresa em Espanha, o qual terá a validade de um ano.

Assim, caso a empresa espanhola comprove a residência fiscal no seu país, a entidade pagadora dos rendimentos auferidos em Portugal, apenas deve efetuar retenção na fonte sobre 15% dos rendimentos brutos, uma vez que o referido artigo 11.º da CDT, neste caso concreto, estabelece uma limitação na tributação ao Estado de origem dos rendimentos (Portugal).

No entanto, quando for possível (que pode ser o caso em questão), pode aplicar-se a isenção de IRC prevista na Diretiva 2003/49/CE, que está transposta no n.º 12 a 16 do artigo 14.º do CIRC, conforme explicado de seguida, não havendo que aplicar a CDT.
Os juros pagos a uma entidade sediada noutro Estado-membro podem ficar isentos em Portugal, não havendo que efetuar qualquer retenção na fonte, quando estejam cumpridos os requisitos e condições previstos no n.º 13 do artigo 14.º do CIRC, nomeadamente por tratar-se de uma participação qualificada.

Na prática, a participação no capital da sociedade portuguesa pela sociedade do outro Estado-membro tem de ser de, pelo menos, 25% do capital da outra sociedade, e ter sido detida, de modo ininterrupto, durante os dois anos anteriores à data em que se verifica a obrigação de retenção na fonte.
Para poder beneficiar da isenção de IRC referida (Diretiva dos juros e royalties), a empresa espanhola deve entregar o formulário Modelo n.º 01-DJR devidamente acompanhado por documento emitido pelas entidades competentes do seu Estado de residência (Administração Fiscal de Espanha) a atestar o cumprimento das referidas condições, o qual terá a validade de dois anos, nos termos do n.º 2 e 3 do artigo 98.º do CIRC. Ver Despacho n.º 15598/2014, de 15/12.

Sugere-se a consulta à Circular n.º 5/2009, de 1 de abril, que contem instruções de preenchimento dos formulários referidos relativos à retenção na fonte de rendimentos de Juros e Royalties.

No concerne às obrigações declarativas, a empresa portuguesa deve incluir o rendimento referente aos juros e respetivas retenções na fonte na Declaração Modelo n.º 30 - Rendimentos pagos ou colocados à disposição de sujeitos passivos não residentes.
Esta declaração modelo 30, destinada a dar cumprimento à obrigação acessória prevista no n.º 7 do artigo 119.º do Código do IRS e artigo 128.º do Código do IRC, é de entrega obrigatória sempre que sejam pagos ou colocados à disposição rendimentos a entidades não residentes, devendo ser apresentada, através de transmissão eletrónica de dados, até ao fim do segundo mês seguinte ao do pagamento ou colocação à disposição dos rendimentos.

A empresa pagadora dos rendimentos deve ainda obter um número de identificação fiscal para a entidade não residente (se esta ainda não o tiver), junto de um qualquer serviço de finanças ou através do Portal das Finanças.

Caso se aplique, a entrega do imposto retido deve ser efetuada pela empresa portuguesa pagadora dos rendimentos até ao dia 20 do mês seguinte da data do vencimento dos juros, nos termos da subalínea 1) da alínea a) do n.º 3 do artigo 7.º do CIRS (por remissão do n.º 6 do artigo 94.º do CIRC).

Esse pagamento deve ser efetuado através de declaração de retenções na fonte IRS/IRC e imposto do selo exclusiva para entidades não residentes, com indicação do campo “SIM” no quadro “Retenções a não residentes”, e com o código 206. Em termos de faturação, tratando-se de entidade estrangeira, não são aplicáveis as obrigações previstas no CIVA, podendo o encargo ser suportado com os outros elementos que atestem o previsto no n.º 3 e 4 do artigo 23.º do CIRC.