PT27757 – Seguros
Outubro 2023

Determinada empresa paga seguro de saúde aos seus funcionários. Deverá esse valor estar refletido no recibo de vencimento como rendimento em espécie sujeito a descontos, IRS e segurança social? O trabalhador tem também a possibilidade de incluir o agregado no seguro de saúde. Nessa situação a empresa deve deduzir ao valor das remunerações o valor do seguro de saúde do agregado que a empresa suporta?

Parecer técnico

O pedido de parecer está relacionado com o tratamento fiscal da atribuição, por parte de uma entidade, de seguros de saúde aos seus colaboradores.

Adicionalmente, é-nos transmitido que os trabalhadores têm a possibilidade de incluir o agregado familiar no seguro de saúde, sendo questionado se a empresa deve deduzir ao valor das remunerações o valor do seguro de saúde do agregado que a empresa suporta.

Para efeitos de IRS, de acordo com o disposto no artigo 2.º do Código do IRS (CIRS), consideram-se rendimentos do trabalho dependente todas as remunerações pagas ou postas à disposição do seu titular provenientes de trabalho por conta de outrem prestado ao abrigo de contrato individual de trabalho ou de outro a ele legalmente equiparado.

Nesta aceção, o n.º 2 do mesmo artigo clarifica que as remunerações referidas compreendem, designadamente, ordenados, salários, vencimentos, gratificações, percentagens, comissões, participações, subsídios ou prémios, senhas de presença, emolumentos, participações em multas, bem como as remunerações acessórias, ainda que periódicas, fixas ou variáveis, de natureza contratual ou não.

Por sua vez, a redação da al. b) do n.º 3 do referido artigo 2.º do CIRS dispõe que se consideram ainda rendimentos do trabalho dependente as remunerações acessórias, nelas se compreendendo todos os direitos, benefícios ou regalias não incluídos na remuneração principal que sejam auferidos devido à prestação de trabalho ou em conexão com esta e constituam para o respetivo beneficiário uma vantagem económica.

Adicionalmente, cumpre notar que, nos termos do n.º 11 do artigo 2.º do CIRS, "[p]ara efeitos da alínea b) do n.º 3, consideram-se rendimentos do trabalho do sujeito passivo os benefícios ou regalias atribuídos pela respetiva entidade patronal a qualquer outra pessoa do seu agregado familiar ou que a ele esteja ligado por vínculo de parentesco ou afinidade até ao 3.º grau da linha colateral, ao qual se equipara a relação de cada um dos unidos de facto com os parentes do outro." (sublinhado nosso).

Ora, nestes termos, entende-se que todas as remunerações, direitos, benefícios ou regalias que sejam auferidos devido à prestação de trabalho ou em conexão com esta, e constituam para o respetivo beneficiário uma vantagem, são considerados rendimentos do trabalho dependente.

Em suma, ao definir um conceito amplo de remuneração para efeitos fiscais, o legislador pretendeu abranger uma extensa diversidade de prestações, designadamente, os chamados "fringe benefits", que os colaboradores recebem no âmbito da sua relação laboral, quer se trate de rendimentos pecuniários, quer se trate de rendimentos em espécie ou outras vantagens que consistam em compensações relacionadas com a prestação de trabalho.

Relativamente às normas de exclusão, prevê o n.º 1 do artigo 2.º-A do CIRS que não se consideram rendimentos do trabalho dependente:
"a) As prestações efetuadas pelas entidades patronais para regimes obrigatórios de segurança social, ainda que de natureza privada, que visem assegurar exclusivamente benefícios em caso de reforma, invalidez ou sobrevivência;
b) Os benefícios imputáveis à utilização e fruição de realizações de utilidade social e de lazer mantidas pela entidade patronal, desde que observados os critérios estabelecidos no artigo 43.º do Código do IRC e os 'vales infância' emitidos e atribuídos nas condições previstas no Decreto-Lei n.º 26/99, de 28 de janeiro;
c) As prestações relacionadas exclusivamente com ações de formação profissional dos trabalhadores, quer estas sejam ministradas pela entidade patronal, quer por organismos de direito público ou entidade reconhecida como tendo competência nos domínios da formação e reabilitação profissionais pelos ministérios competentes;
d) As importâncias suportadas pelas entidades patronais com a aquisição de passes sociais a favor dos seus trabalhadores, desde que a atribuição dos mesmos tenha carácter geral;
e) As importâncias suportadas pelas entidades patronais com seguros de saúde ou doença em benefício dos seus trabalhadores ou respetivos familiares desde que a atribuição dos mesmos tenha carácter geral;
f) As importâncias suportadas pelas entidades patronais com encargos, indemnizações ou compensações, pagos no ano da deslocação, em dinheiro ou em espécie, devidos pela mudança do local de trabalho, quando este passe a situar-se a uma distância superior a 100 km do local de trabalho anterior, na parte que não exceda 10% da remuneração anual, com o limite de € 4.200 por ano." (sublinhado nosso).

Assim, sem prejuízo do estabelecido no artigo 2.º do CIRS, caso estejamos perante seguros de saúde ou doença atribuídos aos trabalhadores ou respetivos familiares, desde que essa atribuição tenha caráter geral, os mesmos não configuram como rendimentos do trabalho dependente.

Entende-se que se verifica o caráter geral de atribuição, se este for disponibilizado a todos os trabalhadores em condições idênticas, não podendo a sua atribuição estar sujeita a outras condições adicionais impostas pela entidade empregadora.

Face ao exposto, e tendo em consideração que no caso em apreço, não nos é transmitida esta informação, deixamos de seguida o enquadramento para as duas realidades, que poderemos observar, a saber:
- No caso do seguro de saúde cumprir com os requisitos para ser considerado de "caráter geral", pelo que a sua atribuição, para efeitos de IRS, não configurará como rendimentos da categoria A, nos termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 2.º-A do CIRS; e
- No caso do seguro de saúde não cumprir com os requisitos para ser considerado de "caráter geral", pelo que a sua atribuição, para efeitos de IRS, configurará como rendimentos da categoria A, nos termos da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do CIRS;

Neste sentido, caso o seguro de saúde atribuído cumpra com os requisitos para ser considerado de "caráter geral", o mesmo não será sujeito a tributação em sede de IRS na medida em que tal tributação se encontra excluída nos termos da alínea e) do n.º 1 do artigo 2.º-A do CIRS.

Notamos que, ainda que estes rendimentos não sejam sujeitos a IRS, conforme verificado, os mesmos devem constar da DMR a entregar pela entidade pagadora dos rendimentos, com o código A23 - "Outros rendimentos não sujeitos, referidos nos artigos 2.º e 2.º-A do Código do IRS, que não estejam especificamente previstos com outro código de rendimentos", conforme resulta das instruções de preenchimento divulgadas pela Portaria n.º 307/2022, de 27 de dezembro.

Tratando-se de seguros pagos de uma só vez e que dizem respeito a vários meses (ou até mesmo anos), somos de opinião de que deverá ser criado um critério objetivo de imputação destes valores aos trabalhadores e respetivo reconhecimento como gasto do período numa conta 63X - Gastos com o pessoal (por exemplo, mensalmente).

Por outro lado, na medida em que estes rendimentos não são sujeitos a tributação em sede de IRS, não estarão os mesmos sujeitos a qualquer contribuição em termos de Segurança Social, seja pela entidade empregadora, seja pelo beneficiário.

Por sua vez, caso o seguro de saúde atribuído não cumpra com os requisitos para ser considerado de "caráter geral", o mesmo estará sujeito a tributação em sede de IRS nos termos da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do CIRS.

Nesta situação, tratando-se de rendimentos da categoria A, o seguro será considerado rendimento em espécie e, portanto, dispensado de retenção na fonte (cf. alínea a) do n.º 1 do artigo 99.º do CIRS).

No que se refere à DMR, na ausência de um código mais específico, entendemos que o rendimento atribuído deverá figurar na DMR com o código A - "Rendimentos do trabalho dependente sujeitos".

Na medida em que o seguro de saúde constituir um rendimento em espécie e como tal for tributado em IRS - categoria A, somos de opinião que encontrar-se-á também sujeito a contribuição para a Segurança Social, quer pela empresa quer pelo colaborador, uma vez que este rendimento não está especificamente previsto nas situações que determinam a exclusão de contribuições (artigo 48.º do Código Contributivo).

Por fim, cumpre notar que nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 119.º do CIRS, a entidade patronal está obrigada a entregar ao trabalhador, até 20 de janeiro de cada ano, documento comprovativo das importâncias devidas no ano anterior, incluindo os rendimentos em espécie que lhes hajam sido atribuídos.

Em sede de IRC, o artigo 23.º do CIRC determina que "[p]ara a determinação do lucro tributável, são dedutíveis todos os gastos e perdas incorridos ou suportados pelo sujeito passivo para obter ou garantir os rendimentos sujeitos a IRC."

Adicionalmente, o n.º 2 do referido artigo exemplifica diversos gastos que se consideram fiscalmente dedutíveis, considerando a alínea d) os gastos e perdas "[d]e natureza administrativa, tais como remunerações, incluindo (...) seguros, incluindo os de vida, doença ou saúde, e operações do ramo 'Vida' (...);"

Face ao exposto, na medida em que as importâncias despendidas com os seguros de saúde configurem rendimentos de trabalho dependente do respetivo beneficiário, estes representam custos totalmente dedutíveis na esfera da entidade patronal.

No entanto, caso a atribuição dos seguros de saúde cumpra com o requisito de "caráter geral", estes montantes não configuram rendimentos de trabalho dependente na esfera do beneficiário. Neste caso deveremos então analisar se esta situação é ou não passível de enquadramento no âmbito do artigo 43.º do CIRC.

Para efeitos de IRC, a dedução de gastos com seguros de doença ou saúde em benefício da generalidade dos seus trabalhadores e dos seus familiares rege-se pelo disposto no artigo 43.º do CIRC.

Neste âmbito, refere o n.º 2 do artigo 43.º do CIRC que:
"2 - São igualmente considerados gastos do período de tributação, até ao limite de 15 % das despesas com o pessoal contabilizadas a título de remunerações, ordenados ou salários respeitantes ao período de tributação, os suportados com:
a) Contratos de seguros de acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, de doença ou saúde, contribuições para fundos de pensões e equiparáveis ou para quaisquer regimes complementares de segurança social, que garantam, exclusivamente, o benefício de reforma, pré-reforma, complemento de reforma, benefícios de saúde pós-emprego, invalidez ou sobrevivência a favor dos trabalhadores da empresa;
b) Contratos de seguros de doença ou saúde em benefício dos trabalhadores, reformados ou respetivos familiares."
Ora, para que os encargos em causa possam ser aceites fiscalmente via alínea a) do n.º 2 do artigo 43.º do CIRC, terá a empresa de verificar se cumpre, ou não, cumulativamente todos os requisitos e condições previstos no n.º 4 deste mesmo artigo, do qual passamos a transcrever os pontos relevantes.
"4 - Aplica-se o disposto nos n.ºs 2 e 3 desde que se verifiquem, cumulativamente, as seguintes condições, à exceção das alíneas d) e e), quando se trate de seguros de doença ou saúde, de acidentes pessoais ou de seguros de vida que garantam exclusivamente os riscos de morte ou invalidez:
a) Os benefícios devem ser estabelecidos para a generalidade dos trabalhadores permanentes da empresa ou no âmbito de instrumento de regulamentação coletiva de trabalho para as classes profissionais onde os trabalhadores se inserem;
b) Os benefícios devem ser estabelecidos segundo um critério objetivo e idêntico para todos os trabalhadores ainda que não pertencentes à mesma classe profissional, salvo em cumprimento de instrumentos de regulamentação coletiva de trabalho;
c) Sem prejuízo do disposto no n.º 6, a totalidade dos prémios e contribuições previstos nos n.ºs 2 e 3 deste artigo em conjunto com os rendimentos da categoria A isentos nos termos do n.º 1 do artigo 18.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais não devem exceder, anualmente, os limites naqueles estabelecidos ao caso aplicáveis, não sendo o excedente considerado gasto do período de tributação; (...)
f) A gestão e disposição das importâncias despendidas não pertençam à própria empresa, os contratos de seguros sejam celebrados com empresas de seguros que possuam sede, direção efetiva ou estabelecimento estável em território português, ou com empresas de seguros que estejam autorizadas a operar neste território em livre prestação de serviços, e os fundos de pensões ou equiparáveis sejam constituídos de acordo com a legislação nacional ou geridos por instituições de realização de planos de pensões profissionais às quais seja aplicável a Diretiva n.º 2003/41/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 3 de Junho, que estejam autorizadas a aceitar contribuições para planos de pensões de empresas situadas em território português;
g) Não sejam considerados rendimentos do trabalho dependente, nos termos da primeira parte do n.º 3) da alínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS."

Conforme anteriormente referido, entende-se que se verifica o caráter geral de atribuição, se este for disponibilizado a todos os trabalhadores em condições idênticas, não podendo a sua atribuição estar sujeita a outras condições adicionais impostas pela entidade empregadora.

Relativamente ao critério de atribuição à generalidade dos trabalhadores permanentes da empresa, tem sido entendimento da Autoridade Tributária (AT), divulgado em alguns pareceres vinculativos (ex.: Processo: 2018 003021, PIV n.º 14217 sancionado por Despacho de 6 de dezembro de 2018, da Subdiretora-Geral do IR), que, "caso o benefício em causa reúna todos os requisitos para ser enquadrado no regime previsto no artigo 43.º do CIRC e algum (ou alguns) trabalhadores não pretendam usufruir do contrato de seguro de saúde, por não ser do seu interesse pessoal, podem manifestar a sua renúncia àquele, mediante documento escrito, assinado e datado, que a ateste, sem que isso represente implicações fiscais para a requerente. (...)

Por último refira-se que os benefícios devem ser estabelecidos para a generalidade dos trabalhadores permanentes, ou seja, a obrigatoriedade, para efeitos fiscais, é apenas para estes, podendo, contudo, ser extensíveis aos restantes trabalhadores da empresa.

Adicionalmente, tendo em conta o disposto nos n.ºs 1 e 2 do artigo 11.º da LGT e não contendo o Código do IRC uma definição para o que se entende por trabalhador permanente, terá de recorrer-se ao significado que lhe é atribuído por outros ramos do direito, designadamente pelo Direito do Trabalho, sendo que, da análise da referida legislação, é possível concluir que um trabalhador com contrato a termo não é considerado como trabalhador permanente da empresa."

Desta forma, se algum colaborador não tiver interesse em usufruir deste benefício (no caso, do seguro de saúde) para não ficar prejudicado o critério de generalidade, este deverá expressar essa sua intenção por declaração escrita.

Face ao exposto, na medida em que a atribuição não se considere rendimentos do trabalho dependente - Categoria A, seja atribuído à generalidade dos trabalhadores mediante um critério objetivo e idêntico, cumpridos que se encontrem os demais requisitos do n.º 4 do artigo 43.º do CIRC, tais gastos serão dedutíveis nos termos do referido artigo 43.º do CIRC.

Contudo, o n.º 2 do referido artigo 43.º do CIRC impõe um limite para a dedutibilidade destes gastos, os quais não podem exceder o "(...) limite de 15 % das despesas com o pessoal contabilizadas a título de remunerações, ordenados ou salários respeitantes ao período de tributação (...)".

A este respeito, a AT publicou a Ficha Doutrinária Processo n.º 2020 000298, sancionado por Despacho n.º 227/2020 - XXII, do Secretário de Estado dos Assuntos Fiscais, com o objetivo de definir o conceito de despesas com o pessoal, para efeitos do cálculo do limite previsto no n.º 2 do artigo 43.º do CIRC.

Conclui a AT que "(...) para efeitos do cálculo do limite previsto no n.º 2 do artigo 43.º do Código do IRC, serem consideradas despesas com o pessoal todas as despesas que devam ser escrituradas como "remunerações, ordenados ou salários"."

Adicionalmente, é questionado os rendimentos referentes à atribuição do seguro de saúde aos colaboradores ou respetivos familiares devem estar refletidos no recibo de vencimento. A este respeito, notamos que o n.º 3 do artigo 276.º do Código do Trabalho (CT) refere que "(...) o empregador deve entregar ao trabalhador documento do qual constem a identificação daquele, o nome completo, o número de inscrição na instituição de segurança social e a categoria profissional do trabalhador, a retribuição base e as demais prestações, bem como o período a que respeitam, os descontos ou deduções e o montante líquido a receber.".

Face ao exposto, e respondendo concretamente às questões colocadas, caso o seguro de saúde, atribuído aos colaboradores ou respetivos familiares, cumpra com o caráter geral, entendemos que estes rendimentos estarão excluídos de tributação em sede de IRS e de contribuições para a Segurança Social. Contudo, conforme anteriormente referido, ainda que isentos de tributação em sede IRS, tais rendimentos deverão ser declarados na DMR.

Neste sentido, e considerando ainda a imposição do artigo 276.º do CT, entendemos que os montantes da atribuição dos seguros de saúde devem ser inscritos no recibo de vencimento. O respetivo valor deverá estar refletido numa linha que corresponda às remunerações não sujeitas a tributação.
Contudo, caso o seguro de saúde, atribuído aos colaboradores ou respetivos familiares, não cumpra com o caráter geral, entendemos que estes rendimentos representarão um rendimento em espécie (categoria A), isento de retenção na fonte em sede de IRS, e sujeito a contribuições para a Segurança Social.

A este respeito, e constituindo os seguros de saúde atribuídos, rendimentos em espécie (não sujeitos a retenção na fonte), e estando sujeitos a contribuições para a segurança social, considerando uma vez mais a imposição do artigo 276.º do CT, entendemos que estes montantes devem ser inscritos no recibo de vencimento. O respetivo valor deverá estar refletido numa linha que corresponda às remunerações (não sujeitas a retenção na fonte).

Por fim, é referido que o trabalhador tem possibilidade de incluir o agregado no seguro de saúde sendo questionado se, "[n]essa situação a empresa deve deduzir ao valor das remunerações o valor do seguro de saúde do agregado que a empresa suporta?"

A este respeito, notamos que estamos perante uma operação que deverá ser definida entre as partes. Em termos fiscais, nada obsta a que a entidade impute os custos, com os seguros de saúde do agregado, ao respetivo colaborador, sendo que o meio de pagamento (p.e. dedução à retribuição mensal) deve ser definido entre as partes.