A tributação do ganho obtido deverá ser repartida entre as categorias G e B, tendo em consideração o valor de mercado à data da afetação.

A operação de transferência de imóvel do património particular para o património empresarial, traduz-se na obtenção de uma mais-valia, conforme alínea a) do n.º 1 do artigo 10º do Código do IRS. Contudo, a tributação desta mais-valia fica suspensa, nos termos do disposto na alínea b) do n.º 3 do artigo 10º do Código do IRS:

"… 3 - Os ganhos consideram-se obtidos no momento da prática dos atos previstos no n.º 1, sem prejuízo do disposto nas alíneas seguintes:

(…)

b) Nos casos de afetação de quaisquer bens do património particular a atividade empresarial e profissional exercida pelo seu proprietário, o ganho só se considera obtido no momento da ulterior alienação onerosa dos bens em causa ou da ocorrência de outro facto que determine o apuramento de resultados em condições análogas, exceto no caso de restituição ao património particular de imóvel habitacional que seja afeto à obtenção de rendimentos da categoria F, mantendo-se o diferimento da tributação do ganho enquanto o imóvel mantiver aquela afetação…”

Assim, só quando este imóvel, por exemplo, regresse ao património particular, ou quando seja vendido a terceiros, é que haverá lugar a tributação desta mais-valia. Contudo, a suspensão mantém-se caso se trate de imóvel habitacional que, sendo transferido para a esfera privada, gere rendimentos da categoria F.

Por sua vez, a mais-valia relacionada com o imóvel no âmbito da atividade empresarial é também suscetível de tributação, conforme alínea c) do n.º 2 do artigo 3º do Código do IRS.

Para efeitos de determinação do valor tributável para uma e outra categoria de rendimento, importa considerar as regras previstas nos números 2 e 3 do artigo 29º do Código do IRS:

"… 2 - No caso de afetação de quaisquer bens do património particular do sujeito passivo à sua atividade empresarial e profissional, o valor de aquisição pelo qual esses bens são considerados corresponde ao valor de mercado à data da afetação.

3 - No caso de transferência para o património particular do sujeito passivo de bens afetos à sua atividade empresarial e profissional, o valor dos bens corresponde ao valor de mercado dos mesmos à data da transferência…”

O valor de mercado à data da afetação deve ser considerado como valor de realização (categoria G) aquando da transferência do património particular para o património empresarial. Este valor será considerado valor de aquisição do imóvel afeto à atividade empresarial. Por sua vez, o valor de mercado do imóvel à data da transferência do património empresarial para o património particular será o valor de realização a considerar na categoria B.

Considerando que o imóvel aquando da aquisição foi afeto ao património particular e só mais tarde transferido para o património empresarial, importa analisar a forma de cálculo da mais-valia.

De acordo com o disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 10º do Código do IRS, os ganhos obtidos com a transferência de imóveis pertencentes ao património particular do respetivo proprietário para o seu património empresarial ou profissional constituem mais-valias sujeitas a tributação.

Em termos de fórmula de cálculo da mais-valia da categoria G, teremos:

MV = VR - (VA x coef. + EV + DA), sendo

VR - valor de realização

VA - valor de aquisição

Coef. - Coeficiente de desvalorização monetária

EV - encargos com valorização

DA - despesas com a alienação e com a aquisição

Para efeitos de tributação, a mais-valia apurada pelos Serviços da Administração Tributária será reduzida em 50%, conforme estabelece o n.º 2 do artigo 43º do Código do IRS. 

A norma de referência para efeitos de determinação do valor de aquisição a título oneroso de imóveis é o artigo 46º do Código do IRS. Como regra, o valor de aquisição de imóveis adquiridos a título oneroso é o que tiver servido de base à liquidação de IMT ou, não tendo havido lugar à liquidação deste imposto ou outro equivalente, aquele que lhe serviria de base (artigo 46º do Código do IRS).

No caso em análise, o imóvel foi adquirido em diferentes momentos, pelo que esta informação deverá ser considerada aquando do preenchimento do Anexo G (2 linhas no quadro 4).

Relativamente às despesas e encargos a considerar devemos atender à recente redação do artigo 51º do Código do IRS:

"… Para a determinação das mais-valias sujeitas a imposto, ao valor de aquisição acrescem:

a) Os encargos com a valorização dos bens, comprovadamente realizados nos últimos 12 anos, e as despesas necessárias e efetivamente praticadas, inerentes à aquisição e alienação, bem como a indemnização comprovadamente paga pela renúncia onerosa a posições contratuais ou outros direitos inerentes a contratos relativos a esses bens, nas situações previstas na alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º…”

No que respeita ao valor de realização deve atender-se ao disposto no artigo 44º no Código do IRS, designadamente ao disposto na alínea c) do n.º 1 e no n.º 2 que estabelecem que, no caso de afetação do imóvel do património particular do titular de rendimentos da categoria B à atividade empresarial e profissional, o valor de realização a considerar será o valor de mercado à data da afetação.

Por sua vez, resulta da alínea c) do n.º 2 do artigo 3º do Código do IRS que:

"… 2 - Consideram-se ainda rendimentos desta categoria:

(…)

c) As mais-valias apuradas no âmbito das atividades geradoras de rendimentos empresariais e profissionais, definidas nos termos do artigo 46.º do Código do IRC, designadamente as resultantes da transferência para o património particular dos empresários de quaisquer bens afetos ao ativo da empresa e, bem assim, os outros ganhos ou perdas que, não se encontrando nessas condições, decorram das operações referidas no n.º 1 do artigo 10.º, quando imputáveis a atividades geradoras de rendimentos empresariais e profissionais;…”

A alienação de imóvel afeto ao património empresarial do sujeito passivo é uma operação geradora de mais-valias. Para efeitos de cálculo desta mais-valia importa considerar as regras previstas em sede de IRC.

Resulta do n.º 2 do artigo 46º do Código do IRC que "… as mais-valias e as menos-valias são dadas pela diferença entre o valor de realização, líquido dos encargos que lhe sejam inerentes e o valor de aquisição, deduzido das depreciações e amortizações aceites fiscalmente, das perdas por imparidade e outras correções de valor previstas nos artigos 28.º-A, 31.º-B e ainda dos valores reconhecidos como gasto fiscal nos termos do artigo 45.º-A, sem prejuízo do disposto na parte final do n.º 3 do artigo 31.º-A…”.

Importa destacar que o valor de aquisição a considerar para efeitos de cálculo da mais-valia nesta categoria de rendimentos é o valor de mercado à data da afetação, conforme n.º 2 do artigo 29º do Código do IRS: "… no caso de afetação de quaisquer bens do património particular do sujeito passivo à sua atividade empresarial e profissional, o valor de aquisição pelo qual esses bens são considerados corresponde ao valor de mercado à data da afetação…”. Foi também este o valor considerado como valor de realização no cálculo da mais-valia da categoria G.

Estando o sujeito passivo enquadrado no regime simplificado de tributação, o rendimento tributável resulta da aplicação do coeficiente de 0,95 à mais-valia obtida, conforme alínea d) do n.º 1 do artigo 31º do Código do IRS. Caso o sujeito passivo esteja enquadrado no regime de tributação com base nas regras da contabilidade, então, a mais-valia calculada nos termos referidos concorre normalmente para a determinação do resultado tributável.