Ativos fixos tangíveis
PT28337 – outubro de 2024

Uma empresa com instalações arrendadas está a realizar obras de melhoria. Este investimento é considerado ativo da empresa? Pode ser criada ficha de imobilizado na empresa arrendatária? Qual a taxa a utilizar?

Parecer técnico

A questão colocada refere-se com o tratamento contabilísticos e fiscal das depreciações resultantes de obras realizadas em edifício alheio. No caso em concreto as obras estão a ser realizadas num imóvel arrendado.
Não tendo sido referido qual o normativo contabilístico aplicado pela empresa, a questão será tratada com base das normas contabilísticas e de relato financeiro (NCRF), revistas no aviso n.º 8 256/2015, de 29 de julho. Em todo o caso, para o caso apresentado, o tratamento contabilístico é comum em todos os normativos.
O conceito de ativo, previsto nos parágrafos 52 a 58 da estrutura concetual do Sistema de Normalização Contabilística (aviso n.º 8 254/2015) abrange os recursos controlados pela entidade como resultado de acontecimentos passados e do qual se espera que fluam para a entidade benefícios económicos futuros.
No caso concreto, consideramos relevante averiguar, em maior detalhe, o requisito do controlo.
O controlo que uma entidade detém sobre um ativo está normalmente associado a um direito legal, como por exemplo, o direito de propriedade. No entanto, embora a capacidade de uma entidade de controlar benefícios seja geralmente a consequência de direitos legais, um item pode, no entanto, satisfazer a definição de ativo mesmo quando não haja controlo legal, pelo que o direito de propriedade não é essencial.
Assim, apesar de a sociedade poder usufruir da gestão desse imóvel (o que poderá acontecer no âmbito de um contrato de arrendamento ou de comodato, por exemplo), continua a ser o proprietário cedente a ter uma influência significativa na gestão desse bem, pois não permite que a sociedade possa vender esse imóvel a terceiros, ou seja, não se realiza uma transferência de todos os riscos e vantagens, o que determina que a empresa não tem controlo sobre o mesmo.
Desta forma, a substância e realidade económica das obras em imóveis alheios reconhecidas como ativos fixos tangíveis é a possibilidade de a entidade usufruir de benefícios económicos pelo uso desse ativo para a maior parte da sua vida útil na sua atividade operacional, ainda que o imóvel não seja de sua propriedade, conseguindo dessa forma recuperar o capital investido nessas obras.
Na realidade, estas operações podem consubstanciar-se em ativos fixos tangíveis, pois são encargos em bens imóveis a utilizar na atividade operacional da empresa, com caráter de permanência, que não se destinam a ser vendidos nem transformados, independentemente de reverterem para o proprietário ou de serem destruídos no final do contrato.
Será conveniente que a sociedade proceda a um registo extra contabilístico pela utilização desse imóvel, para que consiga controlar e comprovar todos encargos suportados derivados da utilização do imóvel, no caso de este não cumprir os requisitos para ser registado como um ativo.
Esse registo extra contabilístico poderá ser a divulgação em notas do anexo às demonstrações financeiras.
Relativamente às obras efetuadas no referido imóvel, entendemos necessário atender aos critérios de reconhecimento de ativo, nos termos da estrutura concetual e da NCRF 7 - Ativos fixos tangíveis.
Conforme supramencionado, entende-se por ativo: «Um recurso controlado pela entidade, proveniente de acontecimentos passados, do qual se espera que fluam para a entidade benefícios económicos futuros.»
Como o bem imóvel objeto de obras suportadas pela empresa não é da sua propriedade, importa tecer algumas considerações. As obras em edifícios alheios que estão a ser utilizados para a atividade da empresa podem reunir, ou não, os requisitos para serem reconhecidos na face do balanço como ativo, na rubrica, «Ativos fixos tangíveis».
Estes requisitos de ativo constam da estrutura conceptual do SNC, nos seus parágrafos 52 a 58, e encontram-se relacionados com o potencial de contribuir, direta ou indiretamente, para os fluxos de caixa e equivalentes de caixa para a entidade.
A título de exemplo, meras obras de conservação num edifício não reúnem os requisitos para serem reconhecidos no balanço da entidade, enquanto obras de intervenção profunda no edifício, contribuindo decisivamente para o aumento da sua vida útil, podem ser reconhecidas como ativo.
Assim, serão necessários juízos de valor para determinar se os itens devem ser reconhecidos em resultados ou se reúnem os requisitos para serem registados como ativo.
Em suma, se os dispêndios suportados com as obras efetuadas no imóvel cumprirem com os requisitos anteriormente expostos, então, deverá ser reconhecido um ativo fixo tangível, nos termos da NCRF 7. Caso contrário, e não cumpridos os requisitos, os encargos incorridos com as obras, devem ser registados como gastos do exercício.
Partindo do pressuposto que os referidos encargos cumprem com os requisitos para serem reconhecidos como um ativo fixo tangível, e nos termos dos parágrafos 43 e seguintes da NCRF 7, a entidade deve imputar a quantia depreciável de um ativo a resultados, numa base sistemática, durante a sua vida útil esperada.
Em sede de IRC, as amortizações contabilizadas do ativo intangível, direito de utilização do direito de superfície, podem ser aceites como gastos fiscais atendendo ao período de utilidade esperada, pelo período do contrato, desde o momento em que esse direito esteja pronto para ser utilizado, pois não existe uma taxa específica nas tabelas anexas ao decreto regulamentar n.º 25/2009, conforme disposto no n.º 3 do artigo 5.º desse decreto regulamentar n.º 25/2009.
No caso em concreto, tratando-se de benfeitorias no imóvel, os encargos podem ser considerados no âmbito do conceito de «Grandes reparações e beneficiações» ou «Obras em edifícios e em outras construções de propriedade alheia», de acordo com as definições previstas no n.º 5 do artigo 5.º do decreto regulamentar n.º 25/2009:
«Para efeitos de depreciação ou amortização, consideram-se:
a) “Grandes reparações e beneficiações” as que aumentem o valor ou a duração provável dos elementos a que respeitem;
b) “Obras em edifícios e em outras construções de propriedade alheia” as que, tendo sido realizadas em edifícios e em outras construções de propriedade alheia, e não sendo de manutenção, reparação ou conservação, ainda que de carácter plurianual, não deem origem a elementos removíveis ou, dando-o, estes percam então a sua função instrumental.»
Em termos genéricos, a vida útil de obras em edifícios alheios pode ser estimada pelo período do contrato de arrendamento, incluindo as respetivas renovações automáticas, sem encargos substanciais para essa renovação.
Em termos fiscais, as obras em edifícios alheios também são consideradas como ativo fixo tangível, pois apesar de não existir uma norma concreta no Código do IRC (CIRC) sobre este assunto, regra geral este normativo fiscal adota para si, e aceita, as normas da contabilidade, conforme previsto no preâmbulo do Decreto-Lei n.º 159/2009 e no n.º 1 do artigo 17.º do Código.
Neste caso, como as obras em edifícios alheios são um elemento do ativo fixo tangível sujeito a deperecimento, é aceite fiscalmente a respetiva depreciação, nos termos gerais do artigo 29.º do CIRC.
O artigo 30.º do CIRC estabelece que, regra geral, a determinação das depreciações é efetuada pelo método das quotas constantes, sendo que o artigo 5.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009 estabelece que, para efeitos fiscais, neste método, a quota anual de depreciação é determinada em função das taxas, por cada tipo de item, previstas nas tabelas anexas a esse Decreto Regulamentar.
No entanto, o n.º 2 desse artigo 5.º do decreto regulamentar estabelece uma exceção para as obras em edifícios alheios, prevendo que a depreciação anual, para efeitos fiscais, possa ser determinada em função do período de vida útil estimado, tal como previsto para efeitos contabilísticos.