A questão colocada refere-se ao tratamento em sede de IVA de vendas em leilão, nomeadamente quanto à obrigação de emissão de fatura.

Sobre o assunto, recomendamos a leitura atenta do Regime Especial de Tributação dos Bens em 2ª Mão, Objetos de Arte, de Coleção e Antiguidades, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 199/96, de 18 de Outubro, especialmente os seus artigos 9.º a 13.º, e do Ofício-Circulado n.º 98 567-SIVA, de 1996-10-24.

De acordo com esclarecimentos prestados por esse Ofício, destacamos o seguinte:

Nos termos do artigo 4º do Decreto-Lei nº 199/96, de 18 de outubro, foi aprovado o Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objetos de Arte, de Coleção e Antiguidades.

Este Regime Especial traduz-se na tributação da margem do revendedor e é aplicável aos leiloeiros que atuam em nome próprio, de acordo com o contrato de comissão de venda em leilão.

O Regime Especial é aplicável quando o leiloeiro vende em nome próprio, mas por conta de outrem (contrato de comissão de venda em leilão), os seguintes bens:

- Bens em segunda mão (alínea a) do artigo 2º);

- Obras de arte (ponto A do Anexo);

- Objetos de coleção (ponto B do Anexo) e

- Antiguidades (ponto C do Anexo).

Este apenas pode ser aplicado desde que o comitente seja:

- Não sujeito passivo (inclui os particulares);

- Sujeito passivo (quando a transmissão feita por este, respeite, a bens que não tiveram direito à dedução porque afetos a atividade isenta - atividades descritas no artigo 9º do CIVA -, e a bens excluídos do direito à dedução artigo 21º do CIVA);

- Sujeito passivo isento nos termos do artigo 53.º (só os bens de investimento);

- Sujeito passivo revendedor (de bens tributados no regime de margem).

Nos termos do artigo 10º do regime especial, o valor tributável da venda em leilão é igual ao preço total da venda diminuído do:

- Valor pago ao dono do bem (comitente); e

- Valor do IVA tirado por dentro da comissão do leiloeiro.

Através da seguinte fórmula:

VT = VA - [ML+C x T / (100+T)]

ML = VA - C

Sendo que:

Valor da Adjudicação (VA)

Comissão (C)

Valor Tributável (VT) - Artigo 10º.

Montante Líquido a Pagar ao Comitente (ML) - Artigo 11º.

Taxa do IVA (T)

Nos termos dos artigos 12.º e 13.º deste Regime Especial o leiloeiro tem de:

- Emitir uma fatura ou documento equivalente ao cliente/comprador, onde conste o preço da adjudicação, os impostos, direitos, contribuições e taxas com exclusão do próprio imposto, as despesas acessórias, tais como embalagens, transporte e seguro, cobradas ao cliente e a menção «IVA - Regime Especial de Venda de Bens em leilão».

Note-se, que o leiloeiro não poderá discriminar na fatura o IVA que liquidou nos termos deste Regime Especial.

O leiloeiro deve ainda entregar um relatório ao comitente, onde conste a identificação do comitente, o preço da adjudicação diminuído do montante da comissão.

Neste sentido, o fornecedor dos bens ao leiloeiro não tem que emitir qualquer fatura pela transmissão dos bens a este último, sendo essa operação suportada através do referido relatório.

Note-se que a transmissão dos bens do comitente (empresa fornecedora dos bens) para o leiloeiro considera-se efetuada no momento da realização da venda em leilão desses mesmos bens, nos termos do n.º 2 do artigo 9.º do Regime Especial.

Desta forma, pela expedição dos bens do comitente (empresa fornecedora dos bens) para o leiloeiro, o primeiro pode emitir um documento de transporte nos termos do Regime dos Bens em Circulação.

Se as vendas efetuadas por leiloeiros não se verifiquem as condições para aplicação do Regime Especial em causa, nomeadamente, nas vendas de bens não abrangidos pelo Regime Especial ou nos casos em que o leiloeiro vende em nome e por conta de outrem, são aplicáveis as regras gerais do Código do IVA.

Neste caso, o comitente (fornecedor dos bens) deve emitir uma fatura ao leiloeiro no momento da expedição desses bens (ou até ao 5.º dia útil seguinte), com a respetiva liquidação de IVA. O leiloeiro emite fatura ao cliente final com a respetiva liquidação de IVA.

Relativamente à comunicação das faturas, os sujeitos passivos de IVA são obrigados a comunicar à Autoridade Tributária por transmissão eletrónica de dados, os elementos das faturas por si emitidas, conforme artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 198/2012 de 24 de agosto de 2012.

O registo/ reconhecimento destas transações deve permitir a validação dos elementos necessários para a sua aplicação/ cálculo, transação a transação. As compras serão normalmente registadas, nas vendas poderá haver necessidade de criar diversas subcontas ao nível da 71 - Vendas, de forma a ficar evidenciado na contabilidade o valor efetivamente sujeito a IVA. Este procedimento será útil para preenchimento da declaração periódica de IVA, uma vez que nos campos 3 e 4 da mesma deverá indicar a margem (valor sujeito a IVA) e o respetivo imposto liquidado.

Contudo, é de referir que o IVA suportado com a comissão da leiloeira (se for o caso) é suscetível do exercício do direito à dedução nos termos gerais previstos no Código do IVA, quando não tenha sido aplicado o regime especial de tributação da margem nessas vendas em leilão (artigo 9.º do Regime Especial).

Na fatura emitida suporte da transmissão deverá constar o valor de venda do bem, não devendo ser feita qualquer referência às margens de ganho.

Em termos de taxas, serão as aplicáveis aos bens em questão, nos termos gerais.

No que se refere aos objetos de arte, os mesmos estão sujeitos à taxa reduzida (6% no Continente), de acordo com o n.º 2 do artigo 18.º do Código do IVA.

Quanto ao serviço de intermediação prestado pelo leiloeiro, o mesmo está sujeito à taxa normal (23% no Continente).

Nas situações em que não consiga aferir sobre a aplicação do regime da margem nas faturas de compra das galerias de arte fora do território nacional deve aplicar o regime geral. 

Sugere-se assim a consulta ao Ofício-circulado n.º 98567, de 24.10.1996 (Regime especial de tributação dos bens em segunda mão, objetos de arte, de coleção e antiguidades - Vendas em leilão).