Questiona-nos sobre o enquadramento em sede de IVA de uma aquisição de material por parte de uma entidade portuguesa a um país terceiro.
Em primeiro lugar, e porque cremos estar perante a utilização, por parte da empresa fornecedora, do novo regime do e-commerce, iremos fazer um breve enquadramento destas novas regras.
Assumimos, pelo exposto na questão, que as operações em causa consistem na comercialização de produtos, provenientes de vários países, através de uma plataforma online, em que os produtos são entregues diretamente nos clientes finais (dropshipping), realizadas por uma plataforma estabelecida Países Baixos.
Pelo facto de as plataformas (interfaces eletrónicas) desempenharem um papel fundamental e centralizador nos novos modelos de negócio da economia digital, passa a impor-se a obrigação de as interfaces eletrónicas, quando não sejam sujeitos passivos pela realização das transmissões de bens ou prestações de serviços, manterem registos das operações efetuadas por seu intermédio e disponibilizar tais informações à administração fiscal.
Em sede de medidas atinentes ao combate à fraude e à evasão fiscal, passa a prever-se, nos casos em que a interface eletrónica não é o sujeito passivo pela operação, a responsabilidade solidária desta pelo pagamento do imposto, com os transmitentes dos bens e os prestadores de serviços, quando aquela não cumpra a obrigação de disponibilização de registos, e também quando tenha ou deva ter conhecimento de que o transmitente dos bens ou o prestador dos serviços não entrega o imposto correspondente nos cofres do Estado.
Para simplificar o cumprimento das obrigações referentes ao IVA em Estados-membros nos quais os sujeitos passivos não estejam estabelecidos, é alargado o âmbito dos regimes especiais que permitem aos sujeitos passivos registar-se para efeitos do IVA, entregar as declarações e efetuar o pagamento do imposto num único ponto de contacto na União Europeia (regimes de balcão único), sendo ainda criado um regime especial para cumprir as obrigações referentes às vendas à distância de bens importados em remessas de valor intrínseco não superior a 150 euros.
E assim, de conformidade com o anexo I da Lei n.º 47/2020, passa a haver três regimes especiais:
a)   Regime especial aplicável às vendas à distância intracomunitárias de bens, às transmissões de bens num Estado-membro efetuadas por interfaces eletrónicas e aos serviços prestados por sujeitos passivos estabelecidos na União Europeia, mas não no Estado-membro de consumo (Regime da União ou MOSS);
b)   Regime especial aplicável a serviços prestados por sujeitos passivos não estabelecidos na União Europeia (Regime extra-União ou OSS);
c)    Regime especial aplicável às vendas à distância de bens importados (Regime da importação ou IOSS).  
Cremos estar perante este último regime, em que surgiu um novo conceito de vendas à distância de bens importados de países terceiros ou de territórios terceiros.
Resumindo, de acordo com as regras em matéria de IVA aplicáveis até 30 de junho de 2021, não havia lugar ao pagamento do IVA na importação de bens comerciais de valor até 22 euros importados para a UE. Esta isenção, porém, foi abolida a partir de 1 de julho de 2021.
Como tal, a partir de 1 de julho de 2021 todos os bens comerciais importados para a UE de um país terceiro ou de um território terceiro estarão sujeitos ao IVA, independentemente do seu valor.
Introduz-se, deste modo, um novo conceito de vendas à distância de bens importados de países terceiros ou de territórios terceiros. A partir de 1 de julho de 2021, todos os bens de baixo valor (não superior a 150 euros) importados para a UE passam a pagar IVA.
Ao mesmo tempo, introduzem-se as seguintes simplificações relativamente à cobrança do IVA:
•       É criado o regime especial aplicável às vendas à distância de bens importados de países terceiros ou de territórios terceiros – o regime da importação;
•       É criado, igualmente, o regime especial para a declaração e o pagamento do IVA na importação.
Na prática, a partir de 1 de julho de 2021, o IVA sobre os bens de baixo valor pode ser pago da seguinte forma:
•       Pagamento incluído no preço de compra ao fornecedor/interface eletrónica utilizando o balcão único para as importações, em que a importação dos bens conexos está isenta de IVA.
•       Pagamento aquando da importação para a UE, caso o fornecedor/interface eletrónica não utilize o balcão único para as importações:
•       À pessoa que apresenta os bens aos serviços aduaneiros (ou seja, a que entrega a declaração aduaneira de introdução em livre prática), caso essa pessoa opte por utilizar o regime especial; ou
•       Utilizando o habitual mecanismo de cobrança do IVA.
Tendo sido transportas as disposições comunitárias para território nacional, em Portugal, e de conformidade com o conceito constante da alínea p) do n.º 2 do artigo 1.º do CIVA, com a redação que lhe foi dada pela Lei n.º 47/2020, de 24 de agosto, são consideradas «‘vendas à distância de bens importados’ as transmissões de bens expedidos ou transportados pelo fornecedor ou por conta deste, inclusive quando o fornecedor intervenha indiretamente no transporte ou na expedição dos bens, a partir de um país terceiro ou de um território terceiro, com destino a um adquirente num Estado-membro, quando se verifiquem, simultaneamente, as seguintes condições:
- O adquirente não se encontre abrangido por um regime de tributação das aquisições intracomunitárias no Estado-Membro de chegada da expedição ou transporte dos bens, ou seja, um particular;
- Os bens não sejam meios de transporte novos nem bens a instalar ou montar.»
De harmonia com o n.º 1 do artigo 2.º dos regimes especiais constantes do referido anexo I à Lei n.º 47/2020, «os sujeitos passivos referidos no artigo anterior, desde que reúnam as condições previstas nos capítulos seguintes, podem optar pela aplicação dos regimes especiais, devendo, para esse efeito, efetuar eletronicamente o respetivo registo junto da Autoridade Tributária e Aduaneira.»
Determina, de seguida, o n.º 2 do mesmo artigo que «quando exerçam a opção referida no número anterior, os sujeitos passivos ficam obrigados ao cumprimento, por via eletrónica, junto da Autoridade Tributária e Aduaneira, de todas as obrigações previstas no respetivo regime especial.»
Nos termos do artigo 19.º dos Regimes especiais constantes do referido anexo I à Lei n.º 47/2020, o «Regime especial aplicável às vendas à distância de bens importados», que se encontra regulado nos artigos 19.º a 27.º do mencionado anexo I, aplica-se às vendas à distância de bens importados que não sejam produtos sujeitos a impostos especiais de consumo, de valor intrínseco não superior a 150 euros.
De acordo com o artigo 21.º do anexo I, podem optar pelo registo no «Regime especial aplicável às vendas à distância de bens importados» em território nacional, para efeitos do cumprimento de todas as obrigações decorrentes das vendas à distância de bens importados abrangidas pelo referido regime:
- Os sujeitos passivos com sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, domicílio em território nacional;
- Os sujeitos passivos, independentemente de estarem ou não estabelecidos na União Europeia, que sejam representados por um intermediário com sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, domicílio em território nacional;
- Os sujeitos passivos estabelecidos num país terceiro com o qual a União Europeia tenha celebrado um acordo de assistência mútua de alcance análogo ao da diretiva 2010/24/UE do Conselho, de 16 de março de 2010, e do Regulamento (UE) n.º 904/2010 do Conselho, de 7 de outubro de 2010, e que efetuem vendas à distância de bens provenientes desse país terceiro.
Como se disse anteriormente, para assegurar a efetiva cobrança do imposto devido nas transações efetuadas por intermédio de interfaces eletrónicas, estas passam a ser consideradas sujeitos passivos pelas vendas à distância de bens importados, quer o fornecedor dos bens seja um sujeito passivo estabelecido na União Europeia ou em país ou território terceiro.
Para esse efeito, a Lei n.º 47/2020 aditou ao artigo 3.º do Código do IVA os números 9 a 11, com a seguinte redação:
«9 — Quando um sujeito passivo facilitar, mediante a utilização de uma interface eletrónica, a realização de vendas à distância de bens importados em remessas de valor intrínseco não superior a 150 euros, considera-se que adquiriu e transmitiu pessoalmente esses bens.
10 — Quando um sujeito passivo facilitar, mediante a utilização de uma interface eletrónica, a realização de transmissões de bens dentro da União Europeia por um sujeito passivo não estabelecido na União Europeia a uma pessoa que não seja sujeito passivo, considera -se que o sujeito passivo que facilita a transmissão adquiriu e transmitiu pessoalmente esses bens.
11 — Quando um sujeito passivo adquiriu e transmitiu bens nos termos dos números 9 e 10, a expedição ou transporte dos bens é atribuída à transmissão de bens efetuada por este sujeito passivo.»
Nestes casos cria-se uma ficção jurídica, considerando-se que a plataforma adquiriu esses bens ao fornecedor e os transmitiu ao adquirente final.
Admitimos que tenham sido estas regras que foram aplicadas na situação exposta na questão colocada, em que os bens são entregues por um fornecedor chinês diretamente a um cliente português (dropshipping) e vendidos através de um marketplace holandês (norma reflexa do disposto no nosso n.º 9 do artigo 3.º do CIVA), tal como depreendemos da análise do documento commercial invoice que nos enviou.
No entanto, a aplicação destas regras apenas se verifica quando estamos perante aquisições por parte de consumidores finais (particulares ou não sujeitos passivos de IVA), o que não é o caso da situação em análise, pois o adquirente é um sujeito passivo de IVA em território nacional.
Nestes termos, haverá que verificar se, aquando da encomenda, foi efetivamente fornecido o NIF da entidade portuguesa, para que o fornecedor enquadrasse de maneira correta a venda que estava a efetuar.
No caso em concreto, a operação não poderia ter determinada a liquidação do IVA através do balcão único de importações (IOSS), pelo fornecedor presumido (interface eletrónica) registado nos Países Baixos como Estado-membro de identificação. Tal enquadramento apenas é efetuado quando o adquirente é um particular ou um sujeito passivo que não esteja inscrito no regime normal das aquisições intracomunitárias de bens no Estado-membro de chegada da expedição ou transporte dos bens, para enquadramento como vendas à distância de bens importados, nos termos da alínea p) do n.º 2 do artigo 1.º do CIVA.
O enquadramento apropriado em termos de IVA é a liquidação do IVA ser efetuada pelos serviços aduaneiros no momento do desalfandegamento, a ser pago e suportado pela empresa adquirente dos bens nos termos do n.º 3 do artigo 28.º do CIVA, caso os bens tenham sido importados em estância aduaneira portuguesa.
Se os bens foram importados nos Países Baixos, sendo destinados a Portugal a um adquirente, sujeito passivo de IVA em território nacional, a operação pode ser isenta de IVA nos Países Baixos (artigo 16.º do RITI), sendo IVA devido em território nacional, por autoliquidação e dedução na declaração periódica do IVA, como uma operação assimilada a aquisição intracomunitária de bens.
Sugere-se que a empresa portuguesa adquirente dos bens solicite esclarecimentos junto da interface eletrónica, e se proceda à correção da operação nos termos indicados.
Refira-se que o IVA liquidado na fatura emitida pelo fornecedor presumido (interface eletrónica) não é dedutível para o sujeito passivo adquirente.