Determinada empresa adquiriu participações financeiras a 100 por cento em duas empresas, em 2015, tendo registado o respetivo preço de aquisição, inclusive o goodwill associado a essas aquisições. É intenção da administração proceder à  fusão por absorção, integrando-se os ativos e passivos dessas participadas no balanço da  participante.
É adequado manter o registo do goodwill após a fusão? Ou deveria este goodwill ser objeto de amortização extraordinária no processo de fusão? Ou afeta-se este goodwill à reserva de fusão?
Pode entender-se que aquele goodwill diz respeito ao pagamento de intangíveis, como por exemplo, relacionados com carteira de clientes, adquiridas no âmbito da aquisição das participações e assumindo que continuam a registar-se fluxos económicos relacionados com esses intangíveis, manter-se o registo do goodwill, mantendo-se também o processo de amortização do mesmo?


A questão colocada refere-se ao tratamento contabilístico de fusão por incorporação de uma sociedade subsidiária na sociedade empresa-mãe.
A empresa-mãe adquiriu a participação de 100 por cento da subsidiária no ano de 2015, tendo nesse momento reconhecido um goodwill.
Em termos contabilísticos, existindo controlo comum das duas entidades, não há que aplicar a Norma Contabilística e Relato Financeiro (NCRF) n.º 14 – Concentrações de atividades empresariais, não se reconhecendo goodwill ou goodwill negativo.
Na realidade, pela operação de fusão não existe a aquisição de controlo da empresa subsidiária (adquirida) pela empresa-mãe (adquirente), pois essa empresa-mãe já detinha o controlo da sua subsidiária antes da operação de fusão e continua a deter esse controlo após a operação de fusão.
Neste caso, a empresa-mãe pode registar a operação de fusão pelo chamado método de comunhão de interesses, que estava previsto na Diretriz Contabilística n.º 1/91. Há, no entanto, a salientar que este procedimento não está previsto no SNC ou em qualquer norma internacional de contabilidade.
O IASB está em processo de revisão da IFRS 3 – Concentrações de atividades empresariais, incluindo as operações de aquisição entre empresas que estão comummente controladas. Está previsto nesse processo um tratamento contabilístico para a situação em causa.
Como não existe qualquer procedimento, sugere-se a utilização do método de comunhão de interesses, pelo facto de ser um procedimento anteriormente previsto, e que está novamente em discussão com uma sugestão pelo staff do IASB para tratamento das situações como o caso em concreto (ver o documento no site do IASB: Information for observers – Board meeting de 12/12/2007 – Project Common Control Transactions).
Na prática, pela aplicação do método da comunhão de interesses, a entidade adquirente deve reconhecer os ativos adquiridos e os passivos e passivos contingentes pelo respetivo custo, não necessitando de efetuar qualquer mensuração ao justo valor, nem existindo qualquer reconhecimento de goodwill (ou goodwill negativo), atendendo a que não existe propriamente um custo de aquisição (concentração).
Esse custo de aquisição da operação de concentração de atividades empresariais, no caso das fusões por incorporação efetuado por uma sociedade que é sócio único (como no caso em questão), em que não existem troca de participações (isto é, sem aumento de capital), é o valor dos capitais próprios da subsidiária, incorporada, que corresponde à quantia do investimento financeiro, mensurado pelo custo, escriturado no ativo da sociedade incorporante.
Em primeiro lugar, há que proceder à reversão do reconhecimento da aplicação do MEP nas demonstrações financeiras da empresa-mãe.
Os registos contabilísticos, antes da fusão, empresa-mãe incorporante podem ser:
Pela reversão da aplicação do MEP:
- Débito/crédito da conta 56 – Resultados transitados por contrapartida a crédito/débito da conta 4111 – Participações de capital - Método da equivalência, pelo montante dos resultados obtidos pela subsidiária em períodos anteriores.
Pela reversão dos ajustamentos financeiros referente ao ajustamento de transição pela aplicação pela primeira vez do MEP:
- Débito da conta 5711 – Ajustamentos de transição por contrapartida a crédito da conta 56 – Resultados transitados, pelo respetivo valor.
Com a operação de fusão por incorporação da sociedade subsidiária na sociedade empresa-mãe, terá que se proceder ao desreconhecimento de todos os ativos, passivos e capitais próprios referente às relações existentes entre as duas sociedades, nomeadamente a quantia do investimento financeiro na sociedade empresa-mãe pela participação de 100 por cento na sociedade subsidiária, e as dívidas a receber de clientes e as dívidas a pagar de fornecedores referente às operações entre as duas empresas.
Esse desreconhecimento do investimento financeiro, mensurado pelo custo, corresponde ao custo da operação de concentração de atividade empresarial.
Os registos contabilísticos na empresa A incorporante podem ser:
Pela fusão por incorporação à data relevante para efeitos contabilísticos:
- Débito/Crédito das respetivas contas de ativos e passivos (conta 1x, 2x, 3x, 4x), pelas respetivas quantias escrituradas da empresa subsidiária;
Por contrapartida a:
- Crédito da conta 4111 – Participações de capital - Método da equivalência patrimonial, pelo valor do investimento financeiro ao custo inicial (incluindo o valor do goodwill resultante da aquisição da participação no ano de 2015).
Pelo desreconhecimento da dívida a receber de clientes (referente à sociedade incorporada), com anulação da dívida a pagar ao fornecedor pela incorporada:
- Débito da conta 22 – Fornecedores por contrapartida a crédito da conta 21 – Clientes, pela dívida a receber da incorporada e a pagar à incorporante.
Na operação de fusão, são transferidos os ativos e passivos da incorporada para a incorporante, e não os instrumentos de capital próprio.
O reconhecimento contabilístico da operação de fusão é efetuado à data relevante para efeitos contabilísticos, estabelecido no projeto de fusão, e não à data do registo definitivo da fusão, atendendo a que a data de aquisição corresponde ao momento em que a incorporante passa a controlar as políticas de gestão da incorporada, ou seja, à data relevante para efeitos contabilísticos.