Na situação exposta a questão colocada refere-se ao enquadramento contabilístico do reconhecimento da reversão de uma perda por imparidade em dividas de clientes.

No caso em concreto, a entidade contabilizou a perda por imparidade no ano de 2019. NO entanto, essa perda diz respeito ao ano de 2018, razão pela qual foi reconhecida a débito da conta 56 – "Resultados Transitados”. Em 2020 deixou de se verificar essa perda, pelo que, se pretende reverter.

Assumimos que, ao se refere deixou de ter a perda, a entidade acabou por receber o montante em divida. E opor esta razão pretende rever a perda por imparidade.

Atendendo à informação disponibilizada na questão em apreço, presumimos que a entidade adota as normas internacionais de contabilidade adotadas pela União Europeia, porque está incluída no perímetro de consolidação da empresa-mãe, ainda que sediada noutro Estado-Membro, ou que esteja a preparar as demonstrações financeiras consolidadas de acordo com essas normas internacionais de contabilidade adotadas pela União Europeia, ou quando é uma empresa cotada na bolsa de valores, conforme os n.ºs 4 e 5 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 158/2009.

Uma vez que, as restantes empresas nacionais, não abrangidas nas situações previstas nos artigos 4.º e 5.º do Decreto-Lei n.º 158/2009, são obrigadas a adotar o normativo contabilístico nacional do Sistema de Normalização Contabilística (SNC), conforme o artigo 3.º do mesmo diploma.

Em termos contabilísticos, as dívidas a receber, nomeadamente dívidas de clientes, têm o seu tratamento contabilístico previsto na IFRS 9 – "Instrumentos Financeiros, estando definidas como ativos financeiros (parágrafos 2.4 a 2.6).

Em termos de mensuração, os ativos financeiros com maturidade definida, ou seja, com um prazo de vencimento definido à partida, devem ser registados ao custo (ou ao custo amortizado) menos perdas por imparidade (parágrafo 4.1.2.  e 5.5. da  IFRS 9)

Como exemplo de ativos financeiros com maturidade definida, temos as dívidas a receber de clientes, que deverão ser mensuradas ao custo (ou custo amortizado) menos perdas por imparidade.

O reconhecimento das perdas por imparidade destas dívidas a receber de clientes deve ser avaliada em cada data de relato, ou seja, no final do período contabilístico. No entanto, este reconhecimento de perdas por imparidade apenas deve ser efetuado se existir uma evidência objetiva de um evento de perda, conforme referido no capítulo 5 da IFRS 9.

Quando existam dúvidas na cobrabilidade de uma dívida a receber de clientes deve ser reconhecida uma perda por imparidade, nos termos referidos de seguida.

No parágrafo 5.5.11, a IFRS 9 estabelece alguns tipos de evidências objetivas de eventos de perda para se verificar se existe a necessidade, ou não, do reconhecimento da perda de imparidade, como por exemplo: significativa dificuldade financeira do devedor; não pagamento ou incumprimento no pagamento do juro ou amortização da dívida no prazo estabelecido contratualmente; probabilidade do devedor entrar em falência (Insolvência); e outras.

Com a verificação de evidências objetivas da existência destes eventos de perda, a entidade passa a reconhecer a perda por imparidade, reduzindo, ou anulando na totalidade, o valor do ativo.

Na normas internacionais não existe um plano de conta definido pelo, para a resposta à questão vamos utilizar as contas prevista no plano de conta do SNC.

No SNC, estes ajustamentos, relativos a perdas por imparidade, passam a ser efetuados diretamente por crédito na conta de ativo (na conta 219 - "Clientes – Perdas por imparidade acumuladas") por contrapartida do débito na conta de gastos (conta 65 - "Perdas por imparidade), passando esta conta de ativo a estar valorizada pela respetiva quantia escriturada (custo menos qualquer perda por imparidade acumulada).

Há a referir que, se à data do balanço de períodos anteriores já existiam evidências de que o cliente em causa estaria em situação de risco de cobrança, as dívidas a receber existentes nesses períodos anteriores, nomeadamente aquelas já vencidas, deveria ter originado o reconhecimento de uma perda por imparidade sobre esses montantes em dívida e já vencidos.

Por exemplo, a existência da declaração de insolvência do devedor, parece ser claramente um evento de perda para o cliente, sendo o procedimento apropriado o reconhecimento da respetiva perda por imparidade.

Quando, e se, deixarem de existir esses eventos de perda, deve ser desreconhecida a referida imparidade, procedendo-se à reversão da perda por imparidade, (por exemplo, quando o cliente começar a pagar ou exista um perdão das dívidas).

Os montantes de dívidas de clientes (ativo financeiro) apenas devem ser desreconhecidos, quando se receberem os referidos montantes ou se de alguma forma se extinguir o direito a receber os valores, por exemplo, por declaração de créditos incobráveis por extinção do processo de execução, devido a não existirem bens penhoráveis do devedor, ou por outro ato administrativo, legal ou judicial, conforme disposto no capítulo 5.5 da IFRS 9..

Nos termos das NCRF e das notas de enquadramento do Código de contas do SNC, o desreconhecimento das dívidas a receber, já ajustadas com perdas por imparidade, é efetuado pelo método direto, ou seja, anulando a dívida a receber bruta por contrapartida da respetiva conta de perdas por imparidade, ou seja, passará pelo débito da conta 219 – perdas por imparidade por crédito da conta 217 – clientes - cobrança duvidosa.

A utilização da conta 683 - "Dívidas incobráveis" apenas deve ser utilizada para as dívidas cuja incobrabilidade se verifique no período, e que não tivessem sido consideradas anteriormente em situação de imparidade, conforme previsto na respetiva nota de enquadramento do Código de Contas do SNC.

Considerando o anteriormente exposto, podemos constatar que uma dívida a receber de clientes apenas expirará quando essa incobrabilidade for decretada por um tribunal, em resultado de um processo de insolvência, por extinção da entidade devedora ou qualquer outra situação administrativa, legal ou contratual que impossibilite o recebimento da dívida.

Como se perceberá, deverá existir um determinado procedimento administrativo legal, judicial ou contratual que determine a expiração da dívida a receber para que seja possível proceder ao seu desreconhecimento do balanço.

Não se poderá desreconhecer do balanço dívidas a receber por meras decisões de gestão da entidade credora.

Na prática, apenas se poderá efetuar o desreconhecimento da dívida a receber quando deixar de existir a possibilidade de fluírem benefícios económicos futuros para a entidade.

Pelo contrário, o reconhecimento de perdas por imparidade dessas dívidas a receber deverá acontecer após um julgamento das evidências objetivas (exemplificadas no capítulo 5.5 da IFRS 9) efetuado pelo órgão de gestão, que determinem uma probabilidade de incobrabilidade desses montantes. Este reconhecimento é na realidade um ato de gestão, que não está dependente de qualquer procedimento administrativo, legal ou contratual.

Em termos normais, verificando-se que existe risco de incobrabilidade, verificando-se as evidências objetivas de eventos de perda, devem ser efetuados os registos seguinte:

- Débito da conta 217 - "Clientes - cobrança duvidosa", por contrapartida a crédito da conta 211 - "Clientes c/c", pelo valor total da dívida.

e

- Débito da conta 65 - "Perdas por imparidade", por contrapartida a crédito da conta 219 - "Clientes – Perdas por imparidade acumuladas".

Tal como na questão anterior, deixando de existir esses eventos de perda, deve ser desreconhecida a referida imparidade, procedendo-se à reversão da perda por imparidade.

Essa reversão deve ser efetuada através do crédito da conta 76211 - "Reversões - De perdas por imparidade - Em dívidas a receber - Clientes" por contrapartida do débito da conta 219 - "Clientes - Perdas por imparidade acumuladas"), pela reversão (anulação) da perda por imparidade.

No caso em concreto, assumindo que a reversão ocorreu no ano de 2020, concordamos com a proposta de registo contabilístico apresentado.