A questão colocada refere-se ao tratamento fiscal da distribuição de dividendos por uma sociedade portuguesa aos seus sócios, pessoas coletivas e singulares não residentes e sem estabelecimento estável em território português.

Quanto aos sócios, pessoas coletivas, não residentes e sem estabelecimento estável em território português, o tratamento fiscal é o que se segue.

As entidades não residentes que não tenham estabelecimento estável em território português são tributadas em Portugal apenas pelos rendimentos obtidos em território português, conforme n.º 2 do artigo 4.º do Código do IRC (CIRC), sendo esta tributação designada de base territorial.

Para as entidades não residentes, a sujeição a imposto apenas se verifica quanto aos rendimentos obtidos em Portugal, não suscetíveis de serem imputados a eventual estabelecimento estável localizado em território português.

Os rendimentos consideram-se obtidos em território nacional, tendo em conta a fonte produtora e/ou a entidade pagadora, conforme o nº 3 do artigo 4º do CIRC, sendo tributados por retenção na fonte a título definitivo.

Como regra geral, os dividendos obtidos em território nacional por sujeitos passivos não residentes estão sujeitos a uma taxa de retenção na fonte, com caráter liberatório de 25%, nos termos do corpo do nº 4 do artigo 87º do Código do IRC, por remissão do nº 5 do artigo 94º, em conjugação com o n.º 3 da alínea c) do n.º 3 do artigo 4.º ambos do CIRC.

Todavia, devido à existência das duas regras de tributação dos rendimentos nos diversos Estados pode ocorrer uma dupla tributação sobre esses rendimentos, pois os rendimentos podem ser tributados no país onde são obtidos (regra da territorialidade) e no país de residência da empresa que os obtêm (regra da universalidade), quando esse país não for o mesmo.

Devido a esta situação foram criadas as Convenções para Evitar a Dupla Tributação internacional celebradas entre Portugal e outros Estados, com o objetivo de estabelecer uma redução ou eliminação de tributação de determinados rendimentos obtidos num Estado por residentes do outro Estado.

Os rendimentos derivados de dividendos têm uma retenção na fonte à taxa máxima de 15% sobre o montante bruto dos dividendos, quando o beneficiário seja residente em Espanha, nos termos do n.º 2 do artigo 10º da Convenção para Evitar a Dupla Tributação entre Portugal e a Espanha (Resolução da Assembleia da República n.º 6/95, de 28 de janeiro.

Quando o beneficiário, residente em Espanha, for uma sociedade que detenha, diretamente, pelo menos

25% do capital da sociedade que paga os dividendos, esses rendimentos têm uma retenção na fonte à taxa de 10% sobre o montante bruto do rendimento, nos termos da alínea a) do nº 2 do mesmo artigo da CDT.

O artigo 98º do CIRC estabelece que não existe obrigação de se efetuar a retenção na fonte de IRC, no todo ou em parte, consoante os casos, relativamente aos rendimentos referidos no n.º 1 do artigo 94º do Código do IRC quando, por força de uma convenção destinada a eliminar ou atenuar a dupla tributação ou de um outro acordo de direito internacional que vincule o Estado Português ou de legislação interna, a competência para a tributação dos rendimentos auferidos por uma entidade que não tenha a sede nem direção efetiva em território português e aí não possua estabelecimento estável ao qual os mesmos sejam imputáveis não seja atribuída ao Estado da fonte ou o seja apenas de forma limitada.

Para ser acionada a Convenção, a empresa espanhola deve entregar o formulário Mod. 21-RFI, devidamente assinado e certificado pelas entidades competentes do seu Estado de residência (Administração Fiscal espanhola), ou alternativamente, ser acompanhado de documento emitido pelas autoridades espanholas que ateste a sua residência para efeitos fiscais no período em causa e a sujeição a imposto sobre o rendimento nesse Estado, o qual tem a validade de um ano.

Assim, caso a empresa espanhola comprove a residência fiscal no seu país, a entidade pagadora dos rendimentos auferidos em Portugal, apenas deve efetuar retenção na fonte sobre 10% sobre o montante bruto de dividendos.

Por outro lado, quando for possível, pode aplicar-se o tratamento fiscal previsto na Diretiva 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro, se a sociedade espanhola deter diretamente uma participação não inferior a 10% no capital da empresa portuguesa, tendo permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto, durante o ano anterior à colocação à disposição e esteja sujeita e não isenta de um imposto referido no artigo 2.º da Diretiva n.º 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro.

Essa Diretiva está transposta no nº 3 e seguintes do artigo 14º do CIRC, estabelecendo que não há lugar a qualquer tributação dos lucros distribuídos em Portugal, desde a sociedade beneficiária espanhola reúna as condições aí previstas.

Nos termos do n.º 4 do citado artigo 14.º, para que esta isenção possa ser imediatamente aplicável, é necessário que a empresa espanhola faça prova (anteriormente à data da colocação à disposição dos lucros) relativamente à percentagem e tempo de participação no capital da sociedade portuguesa e a prova da verificação das condições da Diretiva, sendo esta última feita através de uma declaração confirmada e autenticada pelas autoridades fiscais competentes espanholas (nomeadamente uma certificação de residência).

A entidade portuguesa, pagadora dos rendimentos à entidade não residente sem estabelecimento estável, é obrigada ainda a incluir informações sobre o pagamento desse rendimento na Declaração Modelo 30, a entregar no Portal das Finanças, até ao final do segundo mês seguinte ao momento da colocação à disposição dos rendimentos.

Para o preenchimento dessa Declaração Modelo 30, a entidade portuguesa deve solicitar à AT um número de identificação fiscal português para a empresa espanhola. Esse NIF pode ser solicitado em qualquer serviço de finanças.

Em relação aos sócios pessoas singulares, não residente fiscal em território português, apenas os rendimentos considerados obtidos neste território são objeto de tributação em IRS, conforme previsto no nº 2 do artigo 15º do Código desse imposto.

Quanto aos rendimentos, o artigo 18º do Código do IRS (CIRS) estabelece que se consideram obtidos em território português, os rendimentos de capitais, nomeadamente dividendos (lucros distribuídos) devidos por entidades que nele tenham residência, sede, direção efetiva ou estabelecimento estável a que deva imputar-se o pagamento, conforme a alínea g) do nº 1 desse artigo.

Os rendimentos pagos relativos a lucros obtidos por entidades sujeitas a IRC e colocados à disposição de sócios não residentes em território português estão sujeitos a retenção na fonte a título definitivo, à taxa liberatória de 28%, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 71.º do CIRS.

Contudo, o artigo 101º-Cº do CIRS prevê a possibilidade de não se proceder à retenção na fonte (no todo ou em parte) relativamente àqueles rendimentos, quando entre Portugal e o Estado da residência do beneficiário dos lucros existir uma convenção destinada a evitar a dupla tributação (CDT) e nela estiver previsto que a competência para a tributação dos mesmos não é atribuída a Portugal ou o é apenas de forma limitada.

No caso concreto, como existe CDT entre Portugal (Estado de origem dos rendimentos) e a Espanha (Estado de residência do beneficiário), a taxa de retenção na fonte em Portugal pode ser reduzida para a taxa prevista nessa convenção para os rendimentos relacionados com dividendos, desde que a mesma seja acionada.

De acordo com o disposto no n.º 2 do artigo 10.º da CDT das convenções com ambos os países em causa, a retenção na fonte pode ser reduzida a uma taxa de 15% (ou 10%), desde que o beneficiário dos rendimentos apresente à sociedade (no máximo até ao termo do prazo estabelecido para a entrega do imposto) o formulário Modelo nº 21-RFI, devidamente preenchido e assinado pelo beneficiário.

Esse Modelo 21-RFI deve ser certificado pelas autoridades competentes do respetivo país de residência (Espanha) ou acompanhado de documento emitido pelas autoridades competentes do respetivo Estado de residência que ateste a sua residência para efeitos fiscais no período em causa e a sujeição a imposto sobre o rendimento nesse Estado.

Os rendimentos de capitais sujeitos a taxas liberatórias previstas no artigo 71º do CIRS, obtidos por não residentes, não podem ser objeto de englobamento, por tal opção apenas estar disponível para os sujeitos passivos residentes, conforme o nº 6 do mesmo artigo 71º.

Os rendimentos de capitais, sujeitos a taxas liberatórias previstas no artigo 71º do CIRS, por  não residentes, não são incluídos na declaração de rendimentos Modelo 3, sendo tributados a título definitivo pela referida retenção na fonte.

A sociedade portuguesa pagadora dos dividendos deve também incluir esses rendimentos e retenções pagos a não residentes, pessoas singulares, na Declaração Modelo 30, a entregar até ao final do segundo mês seguinte à da colocação à disposição dos dividendos.

Caso exista a obrigação de efetuar a retenção na fonte, à taxa prevista na CDT, a empresa portuguesa deve proceder à entrega do valor da retenção na fonte ao Estado português até ao dia 20 do mês seguinte à realização do pagamento do rendimento, através da Declaração de retenções de IRC/IRS e imposto do selo, com a indicação de "Retenções a não residentes”, código 115 (beneficiários pessoas singulares) e 206 (beneficiários pessoas coletivas).