IRC - dupla tributação internacional
PT27631 - julho 2023

Um artista, com residência fiscal em França, emite fatura dos seus serviços num festival de música realizado em Portugal através de uma empresa, também ela sedeada em França. É necessário fazer retenção na fonte de IRC ou, apresentando o RFI e o certificado de residência, está isento da retenção?

Parecer técnico

A questão colocada refere-se com a incidência de imposto em Portugal relativamente a pagamentos a artistas residentes em França, concretamente, se há lugar a retenção na fonte em Portugal, admitindo que em causa estão espetáculos realizados em Portugal. O pagamento ao artista será feito por intermédio de sociedade ou agência residentes nos mesmos países dos artistas que representam.
Determinam os nossos códigos fiscais que os sujeitos passivos residentes em território nacional são tributados pela totalidade dos rendimentos obtidos, incluindo aqueles que provêm de outros territórios (regra da universalidade ou de base mundial). Por sua vez, verifica-se que os sujeitos passivos entidades não residentes são tributados de acordo com a regra da territorialidade, isto é, apenas serão tributados os rendimentos aqui obtidos.
Dada a ambiguidade da expressão «rendimentos obtidos em território nacional», o legislador entendeu ser necessário a enumeração das diversas situações que se consideram rendimentos obtidos em território nacional para efeitos de tributação. Assim, importará analisar o disposto no artigo 18.º do Código do IRS, tratando-se de pessoas singulares e artigo 4.º do CIRC, quando estamos perante entidades coletivas.
Assim, no caso de pessoas coletivas, em conformidade com o n.º 2 do artigo 4.º do CIRC, «as pessoas coletivas e outras entidades que não tenham sede nem direção efetiva em território português ficam sujeitas a IRC apenas quanto aos rendimentos nele obtidos.»
No n.º 3 do referido artigo, são enumeradas as situações que se consideram rendimentos obtidos em território nacional, ainda que as mesmas não sejam imputáveis a estabelecimento estável, nomeadamente rendimentos derivados do exercício em território português da atividade de profissionais de espetáculos ou desportistas - artigo 4.º, n.º 3, alínea d) do CIRC.
É devido à existência destas duas regras de tributação (universalidade e territorialidade) nos diversos Estados que ocorre a dupla tributação de rendimentos. Pois, determinado sujeito, entidade não residente será tributado nesse território pelos rendimentos aí obtidos (regra da territorialidade), sendo que, esses mesmos rendimentos serão tributados no Estado onde é residente pelo facto de aí imperar a regra da universalidade.
Face a este problema, e dado que em termos internacionais se pretende a livre circulação de pessoas, bens, serviços e capitais, tendo em vista o mercado único, surgiram os acordos internacionais. Referimo-nos às conhecidas convenções para evitar ou eliminar a dupla tributação.
As convenções ou acordos para evitar ou eliminar a dupla tributação do rendimento vêm estabelecer regras entre os dois Estados envolvidos no acordo.
Estas vêm atribuir legitimidade ou ao Estado de residência do beneficiário do rendimento ou ao Estado da fonte do rendimento para tributar determinado tipo de rendimento; ou ainda, estabelecer que determinado tipo de rendimento será tributado em ambos os Estados dentro de limites previamente fixados, ou seja, repartem a tributação do rendimento entre os Estados.
Estas regras obedecem à catalogação dos diversos tipos de rendimento previstos nos vários artigos das convenções, possuindo alguns deles definição do conceito para efeitos de aplicação da convenção.
A título de curiosidade importa salientar o uso das expressões «podem ser tributados» ou «só podem ser tributados» nas convenções. Quando é utilizada a segunda expressão significa que a tributação é exclusiva desse Estado. Por sua vez, quando é utilizada a primeira expressão, significa que a tributação não é exclusiva desse Estado, sendo permitido ao outro Estado que tribute o rendimento caso a sua legislação interna assim o preveja.
O artigo 17.º da Convenção Modelo da OCDE estabelece o tratamento fiscal dado aos profissionais de espetáculos considerando como tais os artistas e os desportistas. Nos termos deste artigo, os profissionais de espetáculo, nomeadamente o artista de teatro, cinema, rádio ou televisão ou músico bem como os desportistas podem ser tributados no Estado onde exercem as suas atividades, quer estas sejam, ou não, de natureza dependente ou independente. Este princípio constitui uma tributação cumulativa pelo Estado da fonte do rendimento, em prejuízo de uma tributação exclusiva pelo Estado da residência do beneficiário.
A possibilidade de tributação pelo Estado da fonte do rendimento, isto é, no Estado onde a atividade é exercida, afastou o regime de tributação nos termos dos artigos 14.º e 15.º por não ser exigida qualquer base fixa ou permanência mínima, independentemente de quem paga ou suporta o pagamento da remuneração. O Estado da fonte pode tributar de acordo com a sua lei interna e o Estado da residência pode também tributar, cabendo a este último Estado a eliminação da dupla tributação, nos termos, igualmente, da sua legislação interna.
Esta forma de tributação facilita a exibição dos profissionais de espetáculo e dos desportistas no estrangeiro evitando assim qualquer entrave ao intercâmbio cultural entre os Estados.
Será aplicado o artigo 19.º da CDT, em prejuízo do artigo 17.º, quando os artistas e os desportistas forem contratados e pagos por um Governo, fora da atividade empresarial. Nesta sequência, algumas convenções bilaterais incluem um modelo de disposição tributária pelo Estado da residência, quando estas atividades são financiadas por fundos públicos.
Quanto aos rendimentos provenientes das atividades exercidas pelos "artistas" e pelos "desportistas", atribuídos a outras pessoas, são de direito primário para tributação no Estado onde é exercida a atividade, se este Estado não tiver autoridade legislativa para abstrair a pessoa que recebe o rendimento de modo a tributar diretamente o artista ou o desportista, será tributada a pessoa que recebe o rendimento, quer se trate de pessoa singular quer se trate de pessoa coletiva.
No caso em concreto, existe convenção entre Portugal e França, pelo que é aplicável o disposto no artigo 18.º da referida convenção, donde resulta o seguinte:
«1 - Não obstante o disposto nos artigos 15.º e 16.º, os rendimentos obtidos pelos profissionais do espetáculo, tais como artistas de teatro, cinema, rádio ou televisão e música, bem como pelos desportistas, provenientes das suas atividades pessoais exercidas nessa qualidade, podem ser tributados no Estado Contratante de que o beneficiário for residente.
2 - Estes rendimentos podem, porém, ser tributados igualmente no Estado Contratante em que essas atividades forem exercidas, e segundo a respetiva legislação, sendo neste caso a dupla tributação evitada segundo o estabelecido no artigo 24.º.»
Ou seja, significa que os rendimentos pagos a artistas pela realização de espetáculos em Portugal estão, normalmente, sujeitos a tributação em Portugal, cabendo depois ao estado de residência, evitar a dupla tributação, mediante o método da isenção ou método da imputação.
Logo, sendo possível a tributação em Portugal, a entrega dos documentos relativos à dispensa de retenção na fonte (modelo RFI) não produz qualquer efeito, pelo que, não será necessária.
Assim, pela alínea f) do n.º 1 do artigo 94.º do CIRC, verificamos que existe a obrigatoriedade de reter na fonte, no momento do pagamento ou colocação à disposição, sobre rendimentos referidos na alínea d) do n.º 3 do artigo 4.º obtidos por entidades não residentes em território português, quando o devedor dos mesmos seja sujeito passivo de IRC ou quando os mesmos constituam encargo relativo à atividade empresarial ou profissional de sujeitos passivos de IRS que possuam ou devam possuir contabilidade.
Pelo facto de estarmos perante um não residente, a retenção far-se-á a título definitivo (alínea b) do n.º 3 do artigo 94.º). Neste sentido, aplicar-se-ão as taxas previstas no n.º 4 do artigo 87.º do CIRC, que no caso concreto será uma taxa de 25 por cento.
Tratando-se de uma pessoa singular, pela alínea o) do n.º 1 do artigo 18.º do CIRS, o rendimento decorrente de prestações de caráter artístico é considerado obtido em território nacional, aplicando-se a taxa de retenção (liberatória) de 25 por cento prevista no n.º 4 do artigo 71.º do CIRS.
Quanto à entidade pagadora, existe a obrigatoriedade de esta entregar a declaração modelo oficial (modelo 30) até ao segundo mês seguinte ao mês em que é efetuado o pagamento, informando os rendimentos pagos ou colocados à disposição de sujeitos passivos não residentes, em conformidade com os artigos 120.º do CIRC e 128.º do CIRS.
A este respeito aconselhamos a consulta da informação vinculativa, processo: 5 531/2018, despacho de 11/08/2018, do diretor de serviços de Relações Internacionais.