IRC - Gastos fiscais
Fevereiro de 2024

Uma média empresa com CAE 73110 - Publicidade, tem dois sócios-gerentes, não remunerados, tem trabalhadores e não tem viaturas.
A empresa disponibiliza cartão Revolut titulado em nome dos trabalhadores. O cartão é carregado com um determinado valor e os trabalhadores utilizam o cartão para pagar despesas da empresa. O cartão é contabilizado na conta 12 e as despesas saem da conta 12 e são levadas a gasto. A contabilização está correta?
No caso em que os trabalhadores utilizam o cartão para pagar despesas pessoais, o valor carregado deve ser contabilizado como pagamento de remuneração em espécie? Se sim, este valor deve ir no recibo de ordenado, na DMR e descontar Segurança Social e IRS?
Não tendo a empresa viaturas, como contabilizar as despesas de combustível, portagens, estacionamento das viaturas pessoais dos sócios-gerentes e trabalhadores utilizadas ao serviço da empresa, suportadas por faturas emitidas com NIF da empresa?
A empresa paga EMEL para os carros dos trabalhadores e sócios-gerentes, que utilizam os seus carros ao serviço da empresa. No portal da EMEL é possível tirar uma lista de valores mensais do consumo de cada carro. Havendo ou não mapas de deslocações em serviços, como contabilizar este pagamento?
As despesas de supermercado (comidas), roupa, calçado, em faturas com NIF da empresa, no caso de a empresa utilizar os produtos na sua atividade, contabiliza na conta 312 e deduz IVA?
No caso de a empresa não utilizar estes produtos na sua atividade, as despesas são pagas no cartão Revolut dos trabalhadores. Como contabilizar?

Parecer técnico

O pedido de parecer está relacionado com o carregamento de cartões Revolut, titulados pelos trabalhadores de uma empresa para que estes efetuem o pagamento de despesas da mesma, tendo também a possibilidade de utilizarem o cartão para pagamento de despesas pessoais, nomeadamente supermercado, roupa, calçado.
Questiona também quanto às despesas com combustível, portagens, estacionamento, decorrentes da utilização ao serviço da empresa das viaturas pessoais dos sócios-gerentes e trabalhadores, gastos suportados por faturas emitidas com o NIF da empresa.
Para efeitos de imposto sobre o rendimento das pessoas singulares, de acordo com o disposto no artigo 2.º do Código do IRS (CIRS), consideram-se rendimentos do trabalho dependente todas as remunerações pagas ou postas à disposição do seu titular provenientes de trabalho por conta de outrem prestado ao abrigo de contrato individual de trabalho ou de outro a ele legalmente equiparado.
Nesta aceção, o n.º 2 do mesmo artigo clarifica que as remunerações referidas compreendem, designadamente, ordenados, salários, vencimentos, gratificações, percentagens, comissões, participações, subsídios ou prémios, senhas de presença, emolumentos, participações em multas, bem como as remunerações acessórias, ainda que periódicas, fixas ou variáveis, de natureza contratual ou não.
Por sua vez, a redação da alínea b) do n.º 3 do referido artigo 2.º do CIRS dispõe que se consideram ainda rendimentos do trabalho dependente as remunerações acessórias, nelas se compreendendo todos os direitos, benefícios ou regalias não incluídos na remuneração principal que sejam auferidos devido à prestação de trabalho ou em conexão com esta e constituam para o respetivo beneficiário uma vantagem económica.
Ora, nestes termos, entende-se que todas as remunerações, direitos, benefícios ou regalias que sejam auferidos devido à prestação de trabalho ou em conexão com esta, e constituam para o respetivo beneficiário uma vantagem, são considerados rendimentos do trabalho dependente.
Em suma, ao definir um conceito amplo de remuneração para efeitos fiscais, o legislador pretendeu abranger uma extensa diversidade de prestações que os colaboradores recebem no âmbito da sua relação laboral, quer se trate de rendimentos pecuniários, quer se trate de rendimentos em espécie ou outras vantagens que consistam em compensações relacionadas com a prestação de trabalho.
Em termos contabilísticos, a atribuição de valores em espécie aos trabalhadores, deve ser classificada como benefício de empregados de curto prazo, conforme previsto no parágrafo 9 da norma contabilística e de relato financeiro (NCRF) n.º 28 - Benefícios de empregados.
De acordo com a alínea d) do n.º 3 do artigo 2.º do CIRS, são também rendimentos de trabalho dependente (categoria A), as ajudas de custo e as importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio ao serviço da entidade patronal, na parte em que ambas excedam os limites legais ou quando não sejam observados os pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado e as verbas para despesas de deslocação, viagens ou representação de que não tenham sido prestadas contas até ao termo do exercício.
Atualmente, a compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não está sujeita a IRS até ao montante de 0,40 euros/quilómetro.
Os valores processados e pagos a título de deslocações em viatura própria de funcionários e membros dos órgãos estatutários ao serviço da entidade patronal, vulgarmente designados por quilómetros em viatura própria, constituem despesas que a entidade patronal suporta para ressarcir o trabalhador pela utilização da viatura pessoal ao serviço da entidade patronal (têm natureza compensatória e não remuneratória). Ou seja, não consistem em benefícios dos empregados, na aceção da Norma Contabilística e de Relato Financeiro n.º 28, pelo que, deverão ser contabilizados na conta 625x - «Fornecimentos e serviços externos - Deslocações, estadas e transportes».
Consideramos relevante acrescentar que a sociedade é obrigada a comprovar os encargos efetivamente suportados com a compensação por uso de viatura própria dos trabalhadores ou membros dos órgãos estatutários ao serviço da entidade patronal, através de mapa itinerário, sendo necessário incluir informação sobre o nome do beneficiário, o local onde se deslocou, a data da deslocação, tempo e objetivo de permanência, matrícula da viatura, bem como o montante pago por quilómetro, de modo a aferir se o mesmo excede ou não os limites de sujeição a IRS e, consequentemente, a Segurança Social.
Este tipo de despesas encontra-se sujeita a tributação autónoma, nos termos do artigo 88.º do CIRC, e a sua aceitabilidade fiscal em sede de IRC está condicionada à apresentação do mapa referido no parágrafo anterior, conforme disposto na alínea h) do n.º 1 do artigo 23.º-A do CIRC. Porém, se as despesas em causa forem inequívoca e comprovadamente faturadas a clientes, mesmo que não exista mapa de suporte, são aceites na totalidade como custo e não são sujeitas a tributação autónoma.
Em sede de Segurança Social, a alínea z) do n.º 2 do artigo 46.º do Código dos Regimes Contributivos do Sistema Providencial de Segurança Social, determina que integra a base de incidência contributiva as importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio em serviço da entidade empregadora. O n.º 3 do mesmo artigo refere que estas importâncias devem ser sujeitas a incidência contributiva, nos mesmos termos previstos no CIRS.

O que inclui o valor pago por quilómetro

Recentemente, a Autoridade Tributária pronunciou-se sobre o tema «O que inclui o valor pago por quilómetro em viatura própria» mediante a publicação da informação vinculativa relativa ao Processo n.º 5 118/22, PIV n.º 23 878, por despacho de 2022-11-24, da qual se transcreve o seguinte:
«(...) O regime de atribuição de ajudas de custo e compensação por utilização de viatura própria do trabalhador encontra-se regulamentado no Decreto-Lei n.º 106/98, de 24 de abril, alterado pelo Decreto-Lei n.º 137/2010, de 28 de dezembro.
Este regime aplica-se apenas à Função Pública; as empresas privadas têm liberdade para estabelecer os montantes e as condições em que essas ajudas são atribuídas.
Contudo, na ausência de um regime aplicável às relações jurídicas laborais de direito privado em matéria de ajudas de custo e compensação pela utilização de viatura própria do trabalhador, tem vindo a ser aplicado aos trabalhadores por conta de outrem a legislação supracitada, concebida para regulamentar as deslocações em serviço público.
Os valores relativos ao subsídio de transporte e às ajudas de custo resultam da conjugação de vários diplomas, da Portaria n.º 1 553-D/2008, de 31 de dezembro, com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 137/2010, de 28 de dezembro e da Lei n.º 66-B/2022, de 31 de dezembro.
O subsídio de transporte, previsto no artigo 38.º do Decreto-Lei n.º 106/98, de 24 de abril, relativamente ao transporte em automóvel próprio do trabalhador, tem o quantitativo de € 0,36 por quilómetro, de acordo com o estabelecido na alínea a) do artigo 4.º da Portaria n.º 1 553-D/2008, de 31 de dezembro, conjugado com o disposto no n.º 4 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 137/2010, de 28 de dezembro.
O subsídio de transporte por utilização de viatura própria é atribuído por quilómetro, nos termos e legislação supra descritos, englobando o combustível, as portagens e o estacionamento.
Embora as empresas tenham liberdade para estabelecer os montantes a atribuir aos trabalhadores como ajudas de custo e pela compensação pela utilização de automóvel próprio ao serviço da entidade patronal, a parte em que ambas excedam os limites legais ou quando não se observem os pressupostos da sua atribuição aos servidores do Estado, são considerados como rendimento de trabalho dependente, nos termos da alínea d) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS.
Adverte-se, também, que não são dedutíveis, para efeitos da determinação do lucro tributável, as ajudas de custo e os encargos com a compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador ao serviço da entidade patronal não faturados a clientes, escriturados a qualquer título, sempre que a entidade patronal não possua, por cada pagamento efetuado, um mapa através do qual seja possível efetuar o controlo das deslocações a que se referem aqueles encargos, designadamente, os respetivos locais, tempo de permanência, objetivo e, no caso de deslocações em viatura própria do trabalhador, identificação da viatura e do respetivo proprietário, bem como o número de quilómetros percorridos, exceto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do respetivo beneficiário, cf. o disposto na alínea h) do n.º 1 do artigo 23.º-A do Código do IRC.
São ainda tributados autonomamente, à taxa de 5 por cento, os encargos efetuados ou suportados, relativos a ajudas de custo e à compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador ao serviço da entidade patronal, não faturados a clientes, escriturados a qualquer título, exceto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do respetivo beneficiário, de acordo com o n.º 9 do artigo 88.º do CIRC. (...).»
A DMR da Autoridade Tributária destina-se a declarar os rendimentos de trabalho dependente (categoria A) auferidos por sujeitos passivos residentes em território português, de forma pecuniária ou em espécie, incluindo os rendimentos dispensados de retenção na fonte, os rendimentos isentos e ainda os rendimentos excluídos nos termos dos artigos 2.º, 2.º-A e 12.º do CIRS, desde que pagos ou colocados à disposição do seu titular.
No caso específico dos quilómetros pagos aos trabalhadores ou aos membros dos órgãos estatutários terão de ser declarados, devendo ser separada a parte que eventualmente esteja sujeita a IRS e a parte não sujeita. A parte não sujeita é declarada utilizando o código A22 na DMR.
Os rendimentos em espécie estão excecionados da obrigação de retenção na fonte prevista no artigo 99.º do CIRS.
Nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 119.º do CIRS, a entidade patronal está obrigada a entregar ao trabalhador, até 20 de janeiro de cada ano, documento comprovativo das importâncias devidas no ano anterior, incluindo os rendimentos em espécie que lhes hajam sido atribuídos.
De acordo com o n.º 5 do artigo 46.º do Código Contributivo, constituem base de incidência contributiva todas as prestações que sejam atribuídas ao trabalhador, com carácter de regularidade, em dinheiro ou em espécie, direta ou indiretamente como contrapartida da prestação do trabalho.
Este caráter de regularidade, encontra-se definido no artigo 47.º do Código Contributivo, sendo que «considera-se que uma prestação reveste caráter de regularidade quando constitui direito do trabalhador, por se encontrar preestabelecida segundo critérios objetivos e gerais, ainda que condicionais, para que este possa contar com o seu recebimento e a sua concessão tenha lugar com uma frequência igual ou inferior a cinco anos.»
Os benefícios dos trabalhadores que configurem rendimentos de trabalho dependente na esfera deste, são, na esfera da entidade patronal um gasto com o pessoal, dedutível para efeitos de determinação do resultado tributável, na medida em que se insere na alínea d) do n.º 1 do artigo 23.º do Código do IRC.
O n.º 1 do artigo 23.º do CIRC estabelece que, para a determinação do lucro tributável, são dedutíveis os gastos e perdas incorridos ou suportados pelo sujeito passivo para obter ou garantir os rendimentos sujeitos a IRC.
Adicionalmente, os n.ºs 3 a 6 do artigo 23.º do CIRC determinam que os gastos devem estar comprovados documentalmente, independentemente da natureza ou suporte dos documentos utilizados para esse efeito. Todavia, no caso de gastos incorridos ou suportados pelo sujeito passivo com a aquisição de bens ou serviços, o documento comprovativo deve conter, pelo menos, os seguintes elementos:
- Nome ou denominação social do fornecedor dos bens ou prestador dos serviços e do adquirente ou destinatário;
- Números de identificação fiscal do fornecedor dos bens ou prestador dos serviços e do adquirente ou destinatário, sempre que se trate de entidades com residência ou estabelecimento estável no território nacional;
- Quantidade e denominação usual dos bens adquiridos ou dos serviços prestados;
- Valor da contraprestação, designadamente o preço;
- Data em que os bens foram adquiridos ou em que os serviços foram realizados.
Quando o fornecedor dos bens ou prestador dos serviços esteja obrigado à emissão de fatura ou documento legalmente equiparado nos termos do Código do IVA, o documento comprovativo das aquisições de bens ou serviços deve obrigatoriamente assumir essa forma.
Por outro lado, o Código do IVA prevê uma simplificação em determinadas operações, considerando que a obrigação de faturação se encontra cumprida, quando se trata da prestação de serviços de transporte, de estacionamento, portagens e entradas em espetáculos, quando seja emitido um bilhete de transporte, ingresso ou outro documento ao portador comprovativo do pagamento [cfr. alínea a) do n.º 5 do artigo 40.º do CIVA].
Quaisquer gastos, reconhecidos como tal na contabilidade, que não estejam suportados por documento fiscalmente relevante, nos termos previstos na legislação mencionada, não poderão ser aceites para efeitos de IRC e deverão ser acrescidos no quadro 07 da declaração Modelo 22 - como despesas não documentadas [artigo 23.º-A, n.º 1, alínea b) do CIRC] ou como encargos não devidamente documentados [artigo 23.º-A, n.º 1, alínea c) do CIRC].
Também de acordo com a informação vinculativa despacho de 2016-07-12, processo n.º 10 561, conclui-se que o prestador de serviços cumpre a obrigação de faturação, não estando assim obrigado à emissão de qualquer outro documento. Não se aplica assim a exigência do n.º 6 do artigo 23.º do CIRC.
Sobre esta matéria poderá também consultar a informação vinculativa Processo: n.º 4 636, por despacho de 2013-02-26, do SDG do IVA, por delegação do diretor-geral, do qual se salienta que «atenta a redação do n.º 2, do artigo 19.º do CIVA os documentos referidos no n.º 5 do artigo 40.º do CIVA não conferem o direito à dedução do imposto, designadamente porque não contém a identificação do sujeito passivo adquirente», conforme esclarece o ponto 16, do Ofício-Circulado n.º 30 136 emitido a 2012-11-19 pela Direção de Serviços do IVA.
No caso concreto dos combustíveis importa ainda considerar o disposto na alínea j) do n.º 1 do artigo 23.º-A, que referem que, não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
«j) Os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu ativo ou por ele utilizados em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais;»
Em sede de IVA, o mecanismo das deduções está previsto nos artigos 19.º a 26.º do Código do IVA (CIVA). No tocante a esta matéria, nos termos dos artigos 19.º e 20.º do CIVA, o sujeito passivo pode deduzir todo o imposto suportado na aquisição de bens e serviços a outros sujeitos passivos, desde que esses bens e serviços sejam utilizados pelo sujeito passivo para a realização de operações sujeitas a imposto e dele não isento, bem como as operações mencionadas na alínea b) do número 1 do artigo 20.º do CIVA.
Encontra-se excluído do direito à dedução, pela alínea d) do n.º 1 do artigo 21.º, «despesas respeitantes a alojamento, alimentação, bebidas e tabacos (...).»

Pagamento de despesas pessoais

Resulta do exposto que o pagamento de despesas pessoais (supermercado, roupa, calçado...), serão considerados rendimentos em espécie na esfera dos seus beneficiários. Neste contexto, constituindo rendimento de trabalho dependente na esfera do trabalhador beneficiário, tributado em sede de IRS nos termos gerais, será considerado aceite na esfera da empresa (entidade patronal), por enquadramento na alínea d), do n.º 2, do artigo 23.º do CIRC (como gastos com remunerações).
De igual forma, o pagamento em simultâneo de compensação por deslocações em viatura própria e das portagens e estacionamento aos trabalhadores será também considerado rendimento de trabalho dependente na esfera do beneficiário, nos termos da alínea d) do n.º 3 do artigo 2.º do CIRS (tributado em IRS e Segurança Social).
Ainda que não sejam pagas compensações pelas deslocações em viatura própria, e pretenda a empresa ressarcir dos gastos com estacionamentos ou portagens, nos casos em que não seja obrigatória a emissão de fatura ou documento legalmente equiparado, nos termos do Código do IVA, como se verifica com os estacionamentos, somos de opinião que deve reunir-se e fazer constar de documento interno os elementos mínimos referidos no n.º 4 do artigo 23.º do CIRC, para que o gasto seja comprovado documentalmente (nos quais se incluem o NIF e outros elementos), isto para além da comprovação que o gasto reúne as condições previstas no n.º 1 do artigo 23.º do CIRC (por exemplo, mapa de deslocações).
Adicionalmente, refira-se que os estacionamentos e deslocações entre os domicílios próprios e a sede da empresa não serão de considerar como deslocações ao serviço da mesma.
Relativamente aos encargos com combustível, na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu ativo ou por ele utilizados em regime de locação e, em todo o caso, não são ultrapassados os consumos normais, não encontram aceitação fiscal de acordo com alínea j) do artigo 23.º-A do CIRC.
As remunerações acessórias em espécie não serão consideradas para a determinação de retenção na fonte da categoria A, pois está excecionada no n.º 1 do artigo 99.º do CIRS, não havendo lugar a retenção na fonte de acordo com a alínea a) do n.º 1 do artigo 99.º do CIRS.
Sendo considerado rendimento do trabalho dependente, deverá constar na declaração mensal de remunerações (DMR).
De todo o modo, deve ser evitado que despesas de caráter pessoal de sócios-gerentes e trabalhadores sejam faturadas e pagas pela empresa, a menos que sejam consideradas como integrantes da remuneração dos trabalhadores e gerentes.
No caso de as despesas não serem consideradas rendimento do trabalho dependente, as faturas devem ser contabilizadas na conta 688X - Gastos não aceites e acrescer no quadro 07, campo 752 da declaração modelo 22.
Todavia, tal acréscimo não inviabiliza a sujeição a tributação autónoma nos termos do artigo 88.º do CIRC, uma vez que esta tributações são um imposto que incide sobre determinados gastos ou despesas, independentemente da sua aceitação fiscal ou existência de lucro tributável.

Registos contabilísticos

Relativamente aos registos contabilísticos, estes poderão ser:
Pelos carregamentos dos cartões Revolut dos gerentes ou trabalhadores
Débito da conta 278x - Outros devedores e credores (em nome de cada um dos titulares dos cartões)
Crédito da conta 12x - Depósitos à ordem
Pela realização de gastos ou aquisição de ativo, em nome da empresa
Débito da conta 62x - Fornecimentos e serviços externos ou 43x - Ativos fixos tangíveis (dependendo da natureza do bem)
Débito da conta 243x - IVA dedutível (se cumpridos os requisitos para a dedução)
Crédito da conta 278x - Outros devedores e credores (em nome do cartão que realizou a despesa)
Pela realização de despesas pessoais
Débito da conta 63x - Gastos com pessoal
Crédito da conta 278x - Outros devedores e credores (em nome do cartão que realizou a despesa)
Pelos carregamentos da EMEL
Débito da conta 281x - Gastos a reconhecer
Crédito da conta 12x - Depósitos à ordem
Pela efetivação dos estacionamentos nas deslocações ao serviço da empresa
Débito da conta 6251x - Deslocações e estadas
Crédito da conta 281x - Gastos a reconhecer
Pela efetivação dos estacionamentos em deslocações particulares dos gerentes ou colaboradores
Débito da conta 63x - Gastos com pessoal
Crédito da conta 281x - Gastos a reconhecer