PT18792 - IRC - Pagamento Especial por Conta
01-03-2017
Tendo em conta que às agências de viagens se aplica o regime da margem, sendo esta sujeita ou isenta de IVA em função do local de destino, coloca-se a questão do tratamento em sede de IRC e do SNC quanto ao reconhecimento dos rendimentos e gastos, assim:
1 - Caso se reconheça apenas como rendimento a margem, seja ela sujeita a IVA ou não o valor do volume de negócios é significativamente baixo influenciando o cálculo dos PEC de IRC nos casos aplicáveis;
2 - Caso se reconheçam como rendimento os valores totais das viagens, independentemente do método de apuramento do IVA, reconhecendo em contrapartida os gastos suportados o volume de negócios é inflacionado com valores bastante elevados e que não consubstanciam efectivos rendimentos da agência com influência determinante no cálculo dos PEC de IRC.
Solicita-se indicação do método de contabilização mais correcto para as referidas agências de viagens.
Parecer técnico
A questão colocada refere-se ao tratamento contabilístico e fiscal das operações realizadas pelas agências de viagens.
Em termos contabilísticos, o reconhecimento dos rendimentos obtidos pelo exercício da atividade ordinária de uma entidade enquadram-se no conceito de rédito, previsto na Norma Contabilística e de Relato Financeiro (NCRF) n.º 20 - "Rédito".
No conceito de rédito inclui-se o influxo bruto de benefícios económicos durante o período proveniente do curso das atividades ordinárias de uma entidade quando esses influxos resultarem em aumentos de capital próprio, que não sejam aumentos relacionados com contribuições de participantes no capital próprio, conforme disposto no parágrafo 7 da NCRF 20.
Esta NCRF 20 estabelece os procedimentos contabilísticos a aplicar ao rédito, incluindo-se neste conceito, a venda de bens e as prestações de serviços (bem como comissões, juros, royalties e dividendos).
Normalmente, o rédito inclui os influxos brutos de benefícios económicos recebidos e a receber pela entidade de sua própria conta, ou seja, o rédito a reconhecer é o montante da contraprestação recebida ou a receber do cliente.
Todavia, nos termos do parágrafo 8 da NCRF 20, num relacionamento de agência, os influxos brutos de benefícios económicos que não resultem em aumentos de capital próprio para o agente, devem ser excluídos do rédito.
As quantias cobradas por conta das empresas fornecedoras dos bens ou de serviços não são rédito. Em vez disso, o rédito é a quantia da comissão.
Este princípio tem aplicação no caso das entidades que operam atividades de intermediação, em que os valores recebidos dos clientes, relativos às vendas dos bens ou de prestações de serviços não são rédito, devendo ser considerados como recebimentos por conta das empresas principais, fornecedora dos bens ou de serviços (operadores turísticos ou outras agências de viagens).
O rédito destas entidades de serviços de intermediação (agências de viagens) são as comissões cobradas pelo serviço prestado aos clientes contratado às entidades principais (operadores turísticos ou outras agências de viagens).
Para se determinar se uma entidade está a agir como principal ou como agente requer julgamentos e juízos de valor face aos factos e circunstâncias de cada operação.
A entidade está a agir como principal (e não como agente - comissionista) quando estiver exposta significativamente aos riscos e vantagens da venda dos bens ou prestação de serviços, nomeadamente:
- A entidade tem a principal responsabilidade de fornecer os bens e prestar os serviços ao cliente, incluindo a aceitação das encomendas ou de reservas;
- A entidade tem o risco de inventário antes e após a encomenda, durante o transporte e pelas devoluções;
- A entidade tem o poder para o estabelecimento de preços;
- E, a entidade fica com o risco de cobrança da dívida a receber do cliente.
Se a entidade em causa (agência de viagens) não cumprir quaisquer destes indicadores, está a agir como agente (intermediário), devendo apenas reconhecer como rédito a comissão atribuída pela entidade principal.
Quando a entidade em causa estiver a vender pacotes turísticos, recebendo os montantes do cliente por conta dos operadores turísticos, está a agir como agente, ainda que emita uma fatura por esses montantes recebidos. Nesse caso, a entidade apenas reconhece como rédito a respetiva comissão contratada com os operadores turísticos (hotéis, companhias aéreas, etc.) ou outras agências de viagens.
No entanto, se a agência de viagens estiver a assumir substancialmente os riscos e vantagens pela aquisição de alguns desses bens ou serviços a disponibilizar aos clientes finais, pode ser considerada como o principal. Nessa situação, a agência de viagens reconhece o rédito pela venda de bens e/ou prestação de serviços (e respetivo gasto de vendas).
Atendendo a estes princípios, os registos contabilísticos podem ser:
Numa lógica de relacionamento de agência (Fatura emitida):
Pelos recebimentos das quantias dos clientes:
- Débito da conta 12 - "Depósitos à ordem" (ou conta 21 - "Clientes") por contrapartida a crédito da conta 278x - "Outros devedores e credores - entidade x", pelo montante recebido ou a receber.
Pelo pagamento dos montantes às entidades principais (operadores turísticos ou outras agentes):
- Débito da conta 278x - "Outros devedores e credores - entidade x" por contrapartida a crédito da conta 12 - "Depósitos à ordem" (ou conta 22 - "Fornecedores"), pelo montante pago ou a pagar às entidades principais.
Pelo reconhecimento do rédito das comissões:
- Débito da conta 21 - "Clientes" por contrapartida a crédito da conta 72x - "Prestações de serviços - Comissões", pelo montante das comissões contratadas.
Sugere-se a consulta à FAQ 17 da Comissão de Normalização Contabilística, que esclarece o tratamento contabilístico referido acima.
Em termos de IRC, os rendimentos são tributados de acordo com o reconhecimento do rédito previsto em termos contabilísticos, conforme os artigos 18.º e 20.º do Código desse imposto.
Para efeitos do cálculo do pagamento especial por conta, o volume de negócios a considerar é o resultante das vendas e dos serviços prestados, incluindo as comissões, conforme decorre do n.º 4 do artigo 106.º do CIRC.
No caso dos serviços prestados a clientes contratados a terceiras entidades, em que a entidade está a agir como um agente e não como uma entidade principal, o volume de negócios para efeitos do PEC é determinado pelas comissões (ou seja pela margem obtida dos pacotes turísticos) e não pelos valores recebidos dos clientes.