Uma sociedade pretende reinvestir o valor de 15 mil euros em relação aos bens alienados em 2017. O valor de realização foi de 66 900 euros, o valor de aquisição foi de 100 mil euros, o valor das depreciações acumuladas de 70 mil euros. O bem foi adquirido em 2010. Qual o procedimento para o preenchimento do quadro 07 da declaração modelo 22 referente a 2017, sabendo que pretende reinvestir parcialmente 15 mil euros?

A questão colocada refere-se ao tratamento contabilístico e fiscal da alienação de um item do ativo fixo tangível. Em termos contabilísticos, a alienação de um item do ativo fixo tangível implica o reconhecimento do lucro ou prejuízo nos termos dos parágrafos 66 a 71 da NCRF 7 – Ativos fixos tangíveis.
De acordo com o parágrafo 70 da NCRF 7, o ganho ou perda decorrente do desreconhecimento de um item do ativo fixo tangível deve ser determinado como a diferença entre os proventos líquidos da alienação, se os houver, e a quantia escriturada do item.
Os proventos líquidos da alienação correspondem ao valor do rédito pela alienação do item, líquido dos respetivos encargos diretamente relacionados para efetuar essa venda.
A quantia escriturada do item do ativo fixo tangível corresponde ao respetivo custo menos depreciações acumuladas (se existirem) e perdas por imparidade acumuladas.
No caso em concreto, tratando-se da venda de um item do ativo fixo tangível, os cálculos podem ser:
Mais-valia ou menos-valia contabilística (MVc/mvc) = Valor de realização – (custo de aquisição – depreciações acumuladas – perdas por imparidade acumuladas).
Este cálculo extracontabilístico permite determinar desde logo se a alienação irá determinar uma mais ou menos- valia (lucro ou prejuízo).
Os registos contabilísticos da alienação do item do ativo fixo tangível podem ser:
Pela anulação das depreciações acumuladas e/ou perdas por imparidade acumuladas:
- Débito da conta 438/9 – Depreciações acumuladas/perdas por imparidade acumuladas, por contrapartida a crédito da conta 43x – Ativos fixos tangíveis, pelo montante das depreciações acumuladas e perdas por imparidade acumuladas.
Pelo desreconhecimento do item do ativo fixo tangível:
- Débito da conta 278x – Outros devedores e credores, pelo valor a receber de contraprestação pela alienação;
Por contrapartida a:
- Débito da conta 6871 – Gastos e perdas em investimentos não financeiros – Alienações, pela diferença negativa (menos-valia) entre o valor de realização e a quantia escriturada do item (se for o caso);
- Crédito da conta 43x – Ativos fixos tangíveis, pela quantia escriturada do item;
- Crédito da conta 7871 – Rendimentos e ganhos em investimentos não financeiros – Alienações, pela diferença positiva (mais-valia) entre o valor de realização e a quantia escriturada do item (se for o caso).
Em termos de IRC, há que determinar a mais ou menos-valia fiscal nos termos do artigo 46.º e seguintes do CIRC.
Mais-valia fiscal (MVf) = Valor de realização – (Custo de aquisição – Depreciações aceites fiscalmente – Perdas por imparidade aceites fiscalmente) x Coeficiente desvalorização monetária.
O artigo 47.º do CIRC estabelece que nas situações de apuramento das mais ou menos-valias em que a aquisição do bem já tenha acontecido há mais de dois anos, o valor líquido contabilístico deve ser corrigido pelo coeficiente de desvalorização da moeda (publicados na Portaria n.º 326/2017, de 30 de outubro). Correções fiscais no quadro 07 da declaração modelo 22:
- Deduzir mais-valia contabilística no campo 767; ou acrescer menos-valia contabilística no campo 736;
- Acrescer mais-valia fiscal no campo 739 (se não existir intenção de reinvestimento); (ou campo 740 se existir intenção de reinvestimento - 50% do valor de realização); ou deduzir menos-valia fiscal no campo 769.
Quanto ao regime de reinvestimento de IRC, há referir o seguinte.
O conceito de mais-valias e menos-valias realizadas está disposto no artigo 46.º do Código de IRC (CIRC), considerando-se como tal os ganhos obtidos ou as perdas sofridas na transmissão onerosa ou decorrentes da afetação permanente a fins alheios à atividade exercida, nomeadamente por expropriação, de ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis, propriedades de investimento e ativos biológicos de produção, incluindo ainda as participações financeiras não mensuradas ao justo valor.
A diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias resultantes dessas operações sobre ativos não correntes, quando obtidas por sujeitos passivos de IRC, concorrem para a formação do lucro tributável na sua totalidade, conforme a alínea h) do nº 1 do artigo 20º do CIRC.
No entanto, no caso de existir intenção de reinvestir o valor de realização da alienação ou em resultado de indemnizações por expropriação ocorridos de ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis e ativos biológicos de produção, na aquisição, produção ou construção de outro ativo não corrente (não incluindo propriedades de investimento e investimentos financeiros), afetos à exploração, essa diferença positiva entre as mais-valias e as menos valias pode ser considerada apenas em metade do seu valor para a determinação do lucro tributável, conforme previsto no nº 1 do artigo 48º do CIRC.
Para se aplicar o referido regime de reinvestimento previsto no n.º 1 do artigo 48.º do CIRC há que cumprir determinados requisitos.
Esses requisitos são:
- O valor de realização obtido correspondente à totalidade das transmissões onerosas ou das indemnizações por expropriação dos ativos não correntes alienados deve ser aplicado na aquisição, produção ou construção de outros ativos não correntes (não incluindo propriedades de investimento e investimentos financeiros), tendo que estar afetos à exploração da atividade do sujeito passivo;
- O reinvestimento dos valores de realização resultantes das transmissões onerosas ou das indemnizações de sinistros dos ativos não correntes (não incluindo propriedades de investimento e investimentos financeiros) pode ser efetuado no próprio de tributação em que se verificaram essas operações, no período anterior, ou até ao final dos dois períodos seguintes;
- Sejam detidos por um período não inferior a um ano contado do final do período de tributação em que ocorra o reinvestimento ou, se posterior, a realização;
- Essa aplicação do valor da realização pode ser efetuada em bens adquiridos em estado de uso, para se poder beneficiar no regime de reinvestimento.
No entanto, quando se tratar da aquisição de ativos não correntes em estado de uso, não se pode aplicar o referido regime de reinvestimento se o vendedor desses bens for um sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual existam relações especiais, conforme conceito estabelecido no n.º 4 do artigo 63.º do CIRC.
Para se beneficiar do regime de reinvestimento previsto no artigo 48.º do CIRC, a entidade deve aplicar o valor de realização obtido com a alienação dos ativos não correntes (não incluindo propriedades de investimento e investimentos financeiros), na aquisição, fabricação ou construção de elementos de ativos fixos tangíveis, ativos intangíveis ou de ativos biológicos que não sejam consumíveis, afetos à exploração, que quando sejam bens em estado de usado, não podem ser vendidos por entidades com as quais existam relações especiais.
No caso de se verificar apenas o reinvestimento parcial do valor de realização, o benefício referido é aplicado à parte proporcional da diferença entre as mais-valias e as menos-valias a que o mesmo se refere, conforme previsto no nº 2 do artigo 48º do CIRC.
No caso em concreto, para efeitos da determinação do coeficiente de desvalorização monetário, deve ter-se em consideração o ano de aquisição do item (2010).
Valor de realização = 66 900 euros (considerar a dedução de encargos com a venda). Custo de aquisição = 100 000 euros depreciações acumuladas = 70 000 euros
Pretende reinvestir-se 15 000 euros dos 66 900 euros, que corresponde a 22,42 por cento do valor de realização da alienação.
Data da aquisição = 2010
Coeficiente de desvalorização da moeda em 2017 para bens adquiridos em 2010 = 1,08
Como apenas pretende reinvestir 22,42 por cento do valor de realização, apenas beneficiará dessa percentagem na redução de 50 por cento da mais-valia pela alienação dos itens do ativo fixo tangível.
Face aos dados apresentados, os cálculos podem ser:
Mais-valia contabilística = 66 900 – (100 000 – 70 000) = 36 900
Mais-valia fiscal = 66 900 – (100 000 – 70 000) x 1,08 = 66 900 – 32 400 = 34 500
Pressupondo que o custo de aquisição para efeitos contabilístico é igual para efeitos fiscais, e que as depreciações contabilizadas foram integralmente aceites para efeitos fiscais.
Intenção de reinvestimento do valor de realização de 22,42 por cento: 34 500 x 22,42% = 7 734,90. Apenas se aplica o benefício de 50 por cento da mais-valia fiscal à proporção de intenção de reinvestimento.
Mais-valias fiscais com intenção de reinvestimento = 7 734,90, que corresponde a mais-valias fiscais a serem tributadas de 3 867,45 euros (50 por cento do valor da mais-valia fiscal com intenção de reinvestimento).
Mais-valias fiscais sem intenção de reinvestimento = 34 500 – 7 734,90 = 26 765,10 euros
Correções fiscais no quadro 07 da declaração modelo 22:
- Deduzir mais-valia contabilística no campo 767 (36 900)
- Acrescer mais-valia fiscal no campo 739 que não existe reinvestimento (26 765,10)
- Acrescer mais-valia fiscal no campo 740 existindo intenção de reinvestimento – 50 por cento da mais-valia fiscal com intenção de reinvestimento) (3 867,45).