Uma empresa tem um trabalhador a contrato sem termo, que efetua com regularidade viagens com objetivo de visitar clientes na sua viatura própria, sendo que recebe ajudas de custo a 0,36 euros por quilómetro. Nestes casos, aplica-se o valor isento por dia de 50,20 euros? Acima disso é então tributado em sede de Segurança Social e IRC no recibo de vencimento?


A questão colocada refere-se ao enquadramento dos valores pagos aos trabalhadores a título de ajudas de custo e quilómetros.
Quilómetros - O abono a título de compensação pela utilização de automóvel próprio em serviço da entidade patronal (quilómetros) tem por base, e finalidade expressa, a atribuição de uma compensação aos trabalhadores dependentes pelas despesas que estes suportam com combustíveis, seguros, reparações, depreciação da viatura, etc.
As importâncias auferidas pela utilização de automóvel próprio em serviço da entidade patronal (quilómetros) encontram-se previstas no artigo 2.º do CIRS, na alínea d) do n.º 3, sendo qualificadas como rendimento do trabalho dependente, referindo o próprio normativo qual a parte que se encontra excluída da tributação na medida em que se cumpram os requisitos aí referidos.
Os limites a considerar resultam da conjugação da Portaria n.º 1 553-D/2008, de 31 de dezembro, com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 137/2010, de 28 de dezembro, e Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro estando definido o valor limite de 0,36 euros por quilómetro, nas deslocações em viatura própria.
De acordo com o artigo 20.º do mesmo Decreto-Lei n.º 106/98, nas deslocações efetuadas ao serviço da entidade e em território nacional pode ser autorizado a utilização de veículo próprio do trabalhador, a título excecional.
Pela atribuição dos ditos «quilómetros», como compensação na deslocação em viatura própria, há que ter em conta o conceito de «viatura própria do trabalhador ao serviço da entidade patronal», que nos é dado pela informação contida no Despacho de 10 de março de 2009 pela Autoridade Tributária - AT (atualizado em 30 de outubro de 2009):
«1 - No entanto, tratando-se de combustíveis, portagens, estacionamento, e todas as despesas relacionadas com viaturas em geral, só serão fiscalmente dedutíveis, aquelas respeitantes às viaturas pertencentes ao ativo da entidade.
Por outro lado, as compensações por utilização de viatura própria (km) só serão fiscalmente dedutíveis com a emissão de mapas-itinerário, ao abrigo do artigo 45.º, n.º 1, alínea f) do CIRC (atual 23.º-A), não são dedutíveis para efeito de determinação do lucro tributável, "as despesas com ajudas de custo e com compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não faturadas a clientes, escrituradas a qualquer título, sempre que a entidade não possua, por cada pagamento efetuado, um mapa através do qual seja possível efetuar o controlo das deslocações a que se referem aquelas despesas, designadamente os respetivos locais, tempo de permanência, objetivo e, no caso de deslocação em viatura própria do trabalhador, identificação da viatura e do respetivo proprietário, bem como o número de quilómetros percorridos, exceto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do respetivo beneficiário.
(...)
4 - Assim, o conceito "deslocação em viatura própria do trabalhador" ou "utilização de automóvel próprio em serviço da entidade patronal", constantes, respetivamente, da alínea f) do n.º 1 do artigo 42.º (45.º) do Código do IRC e da alínea d) do n.º 3 do artigo 2.º do Código do IRS, deve ser entendido como qualquer viatura que não faça parte do imobilizado da entidade patronal, nem a esta seja imputável qualquer responsabilidade ou encargo pelo seu uso.»
Ajudas de custo - O abono a título de ajudas de custo tem por base, e finalidade expressa, a atribuição de uma compensação aos trabalhadores dependentes pelas despesas que estes suportam devido às deslocações efetuadas ao serviço da entidade, quer com a alimentação e o alojamento.
O regime de atribuição de ajudas de custo encontra-se regulamentado no Decreto-Lei n.º 106/98, de 24 de abril.
Devido à inexistência de legislação específica, acerca de ajudas de custo, aplicável às relações jurídico-laborais de direito privado, é comum aplicarem-se as regras estabelecidas pelo Decreto-Lei n.º 106/98, de 24 de abril, diploma destinado a regulamentar as deslocações em serviço público. O tratamento fiscal a dar às ajudas de custo na atividade privada foi clarificado na Circular n.º 12/91, de 29 de abril do NIR.
As ajudas de custo têm como pressuposto e finalidade exclusiva, a atribuição de uma compensação, devendo esta ser entendida como um complemento à remuneração, motivada por um acréscimo de despesas a efetuar pelo trabalhador, gerente, sócio-gerente ou administrador em resultado de deslocações do seu local de trabalho habitual, efetuadas ao serviço da empresa e que se destinam a compensar os gastos acrescidos por essa deslocação.
Deste modo, estas não devem ser utilizadas como um simples acréscimo à remuneração, devendo a sua atribuição ocorrer quando efetivamente se incorre em despesas com alimentação e alojamento em consequência de deslocação do chamado domicílio necessário ao serviço da entidade patronal.
Considera-se domicílio necessário, para efeitos de abono de ajudas de custo, a localidade onde o funcionário aceitou o lugar ou cargo, se aí ficar a prestar serviço.
Nas deslocações em território nacional só há direito ao abono de ajudas de custo nas deslocações diárias que se realizem para além de 20 quilómetros do domicílio necessário e nas deslocações por dias sucessivos que se realizem para além de 50 quilómetros do mesmo domicílio.
Os limites (quilómetros e ajudas de custo) resultam da conjugação de vários diplomas previstos na Portaria n.º 1 553-D/2008, de 31 de dezembro, com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 137/2010, de 28 de dezembro, e Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro (OE 2013).
Por conseguinte, observados os condicionalismos para os servidores do Estado (Decreto-Lei n.º.106/98, de 24 de abril e Decreto-Lei n.º 192/95, de 28 de julho), e até que sejam alterados, os valores limite em território nacional e no estrangeiro são os seguintes:
Quilómetros - deslocação em viatura própria 0,36 euros/km
Ajudas de custo - território nacional - membros do governo 69,19 euros
Ajudas de custo - território nacional - restantes trabalhadores 50,20 euros
Ajudas de custo - estrangeiro - membros do governo 100,24 euros
Ajudas de custo - estrangeiro - Restantes trabalhadores 89,35 euros
Assim, caso a entidade determine pagar um valor inferior a 50,20 euros ao colaborador, então esse montante não terá sujeição a IRS e a Segurança Social. E eventual diferença em relação ao valor máximo diário não reporta para os dias seguintes.
De acordo com o Decreto-Lei n.º 106/98, quanto a ajudas de custo: nas deslocações diárias para além de 20 quilómetros do domicílio necessário abonam-se as seguintes percentagens:
-  Se a deslocação abranger, ainda que parcialmente, o período compreendido entre as 13 e as 14 horas – 25 por cento;
- Se a deslocação abranger, ainda que parcialmente, o período compreendido entre as 20 e as 21 horas – 25 por cento;
- Se a deslocação implicar alojamento – 50 por cento e não dispuser de transporte coletivo que lhe permitam regressar até às 22 horas.
Nas deslocações por dias sucessivos para além de 50 quilómetros do domicílio necessário abonam-se as seguintes percentagens:
- Dia da partida: Até às 13 horas - 100 por cento
Depois das 13 e até às 21 horas – 75 por cento
Depois das 21 horas – 50 por cento
- Dia de regresso - Até às 13 horas 0 por cento
Depois das 13 e até às 20 horas – 25 por cento
Depois das 20 horas – 50 por cento
- Restantes dias 100 – 100 por cento
Sempre que sejam pagas ajudas de custo devem as mesmas ser suportadas por mapa itinerário justificativo da deslocação, embora nas deslocações ao estrangeiro por dias sucessivos, tal possa ser simplificado. Resulta da alínea h) do n.º 1 do artigo 23.º-A do Código do IRC, que não são dedutíveis para efeitos de determinação do resultado tributável do período «(...) as ajudas de custo e os encargos com compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não faturados a clientes, escriturados a qualquer título, sempre que a entidade patronal não possua, por cada pagamento efetuado, um mapa através do qual seja possível efetuar o controlo das deslocações a que se referem aqueles encargos, designadamente os respetivos locais, tempo de permanência, objetivo e, no caso de deslocação em viatura própria do trabalhador, identificação da viatura e do respetivo proprietário, bem como o número de quilómetros percorridos, exceto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do respetivo beneficiário (...).»
Por sua vez, no que se refere à tributação autónoma, o n.º 9 do artigo 88.º do Código do IRC, estabelece que «(...) são ainda tributados autonomamente, à taxa de 5%, os encargos dedutíveis relativos a ajudas de custo e à compensação pela deslocação em viatura própria do trabalhador, ao serviço da entidade patronal, não faturados a clientes, escriturados a qualquer título, exceto na parte em que haja lugar a tributação em sede de IRS na esfera do respetivo beneficiário, bem como os encargos não dedutíveis nos termos da alínea f) do n.º 1 do artigo 45.º suportados pelos sujeitos passivos que apresentem prejuízo fiscal no período de tributação a que os mesmos respeitam (...).»
Pelo exposto, na ótica da entidade patronal, a dedutibilidade fiscal dos encargos suportados com ajudas de custo está condicionada à existência de mapa itinerário, justificativo das mesmas, a não ser que as mesmas configurem uma normal remuneração na esfera do trabalhador e como tal sujeitas a tributação na esfera da categoria A.
Saliente-se que, no caso de não serem ultrapassados os limites referidos poderão do mesmo modo esses valores constar no recibo de vencimento em linhas separadas, com a indicação de que não estão sujeitas a retenção na fonte de IRS (exceto na parte em que excedam o limite ou não verifiquem os pressupostos referidos). Ou seja, deverá discriminar a parte não sujeita a tributação e a parte sujeita (se a houver).
Em qualquer dos casos o montante pago a título de ajudas de custo ou de compensação de deslocação de viatura própria do trabalhador (ou gerente) sejam ou não tributados na esfera do IRS, devem igualmente constar da declaração anual de rendimentos a emitir pela entidade patronal, a diferença será a indicação, ou não, da sujeição a IRS, consoante haja, ou não, tributação.
E do mesmo modo devem também ser relevados na declaração mensal de remunerações (DMR) conforme nos transmite a subalínea i) da alínea c) do n.º 1 do artigo 119.º do CIRS.
Nos termos das instruções de preenchimento da DMR os valores das ajudas de custo e deslocação em automóvel próprio referente à parte não sujeita (que não excede os limites legais), tal como estão definidos na alínea d) do n.º 3 do artigo 2.º do CIRS devem ser relevados com o código A22 na DMR.
Se os rendimentos ultrapassarem os limites deverão ser relevados com o código A (rendimentos de trabalho dependente).
Face ao exposto, atendendo que a atribuição de quilómetros visa a compensação dos gastos com combustíveis, seguros, reparações, depreciação da viatura, etc., pela utilização de viatura própria ao serviço da entidade empregadora e a as ajudas de custo visam a compensação pelas despesas que estes suportam com alimentação e o alojamento devido às deslocações efetuadas ao serviço da entidade, pode existir a atribuição destes abonos em simultâneo na medida em que visam a compensação de diferentes encargos suportados pelo trabalhador.
Porém, tratando-se de deslocações, não deve ser atribuído subsídio de refeição quando o trabalhador receba ajudas de custo.
Se a empresa paga simultaneamente ajudas de custo no âmbito de uma deslocação, e também subsídio de almoço, haverá aqui um duplo pagamento relativamente à mesma refeição, o que pode conduzir à tributação, na esfera do trabalhador, do subsídio de almoço concedido, pois este deixará de cumprir a finalidade que conduz à sua exclusão de tributação nos termos do artigo 2.º, n.º 3, alínea b), n.º 2 do CIRS.
No caso de atribuição de ajudas de custo e se pretenda manter a atribuição do subsídio de refeição deve ter-se o especial cuidado descontar no valor da ajuda de custo (quando a deslocação abranja, ainda que parcialmente, o período compreendido entre as 13 e as 14 horas, dando direito ao abono de 25 por cento de ajudas de custo), o montante correspondente a uma refeição.