As questões colocadas referem-se ao tratamento em sede de IRS da alienação de um imóvel, obtido em parte por doação, na esfera do património particular de um sujeito passivo casado no regime de separação de bens.

O restante do imóvel foi adquirido a título oneroso pelos dois membros do casal, em partes iguais.

O imóvel foi alienado no ano de 2017 por 270.000 euros, tendo sido adquirido em 2015.

Pressupõe-se que o imóvel adquirido foi utilizado como a habitação própria e permanente dos dois membros do casal.

No ano de 2016, os sujeitos passivos adquiriram outro imóvel com o objetivo de ser utilizado como habitação própria e permanente, tendo tido um custo de aquisição de 385.000 euros. Os membros do casal recorreram a um crédito hipotecário para a aquisição do imóvel no montante de 220.500 euros.

De acordo com o disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS, os ganhos obtidos com a alienação de imóveis pertencentes ao património particular do respetivo proprietário constituem mais-valias sujeitas a tributação.

A alínea a) do n.º 1 do artigo 9.º conjuntamente com a alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º, ambos do Código do IRS (CIRS) considera como rendimentos da categoria G (mais-valias), os ganhos provenientes da alienação onerosa de imóveis.

A mais-valia (ou menos-valia), resultante da alienação de imóveis, é dada pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição do imóvel, conforme previsto no nº 4 do artigo 10º do CIRS.

O valor de realização é determinado pelo valor da contraprestação paga, conforme a alínea f) do nº 1 do artigo 44º do CIRS.

Tratando-se de direitos reais sobre bens imóveis, prevalecerão, quando superiores, os valores por que os bens houverem sido considerados para efeitos de liquidação de imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis ou, não havendo lugar a esta liquidação, os que devessem ser, caso fosse devida, conforme o nº 2 do artigo 44º do CIRS.

O valor de aquisição a título oneroso é determinado nos termos do artigo 46º do CIRS, estando dependente da situação em concreto.

Se o bem imóvel tiver sido adquirido a título oneroso, considera-se valor de aquisição o que tiver servido para efeitos de liquidação do imposto municipal sobre as transações onerosas de imóveis (IMT).

Se o imóvel tiver sido construído pela própria empresa, o valor de aquisição de imóveis corresponde ao valor patrimonial inscrito na matriz ou ao valor do terreno (valor relevante para efeitos de IMT), acrescido dos custos de construção devidamente comprovados, se superior àquele, conforme o nº 3 do artigo 46º do CIRS.

Os encargos com a valorização dos imóveis, comprovadamente realizados nos últimos 12 anos, e as despesas necessárias e efetivamente praticadas, inerentes à aquisição e alienação podem ser deduzidos, ao abrigo da alínea a) do artigo 51.º do mesmo Código.

O valor patrimonial tributário (VPT), como valor de aquisição, nos termos do nº3 do artigo 46º do CIRS, é o VPT definitivo determinado após a entrega da Modelo 1 do IMI, que determina o registo na matriz. Na prática, é o VPT definitivo determinado imediatamente após a construção do edifício pelo sujeito passivo, com base na entrega da Modelo 1 do IMI.

As eventuais atualizações do VPT após a inscrição na matriz não têm qualquer relevância para a determinação da mais ou menos valia pela alienação do imóvel.

O valor de aquisição do imóvel a título gratuito é determinado pelo valor que tenha sido considerado para efeitos de liquidação de imposto do selo, ou que seria considerado, caso fosse devido, conforme previsto no nº 1 do artigo 45º do CIRS. Na prática, o valor de aquisição corresponde ao valor patrimonial tributário definitivo, determinado nos termos do IMI, à data da doação, conforme o artigo 13º do Código do Imposto do Selo.

Quando a doação do imóvel tenha obtido a isenção de imposto do selo referente à verba 1.2 da Tabela Geral do Imposto do Selo pelas transmissões gratuitas, atendendo a que o beneficiário da doação é o cônjuge ou unido de facto, descendentes e ascendentes, nas transmissões gratuitas sujeitas à verba 1.2 da tabela geral de que são beneficiários, o valor de aquisição para efeitos da determinação da mais-valia na categoria G de IRS é determinado pelo Valor Patrimonial Tributário definitivo constante da matriz até aos dois anos anteriores à doação, conforme previsto no nº 3 do artigo 45º do CIRS.

O valor de aquisição do imóvel é corrigido pela aplicação de coeficientes de desvalorização da moeda, sempre que tenham decorrido mais de 24 meses entre a data da aquisição e a data da alienação, conforme o nº 1 do artigo 50º do CIRS.

Para efeitos de tributação, o valor dos rendimentos qualificados como mais-valias é o correspondente ao saldo apurado entre as mais-valias e as menos-valias realizadas no mesmo ano, sendo esse saldo (positivo ou negativo) considerado para tributação em 50% do seu valor, conforme estabelece o n.º 2 do artigo 43.º do Código do IRS.

Não obstante o disposto, a mais-valia pode ser integralmente afastada de tributação, caso o sujeito passivo proceda ao reinvestimento do valor de realização obtido pelo imóvel alienado, caso tenha efetuado, efetue ou pretenda efetuar o reinvestimento desse valor na aquisição de outro imóvel destinado a habitação própria e permanente, nas condições previstas no n.ºs 5 a 7 do artigo 10.º do Código do IRS.

O reinvestimento deve ser efetuado pela utilização do valor de realização para adquirir o novo imóvel destinado a habitação própria e permanente, não se considerando como reinvestimento a parte do montante do custo do imóvel a que se recorreu a crédito hipotecário para a aquisição.

No caso de reinvestimento parcial do valor de realização, o benefício de não tributação da mais-valia pela alienação do imóvel respeitará apenas à parte proporcional dos ganhos correspondentes ao valor reinvestido, conforme o nº 7 do artigo 10º do CIRS.

Como reinvestimento é considerada a aquisição do novo imóvel efetuado nos 24 meses anteriores, no próprio ano da alienação do imóvel atual, ou nos 36 meses posteriores contados da data da realização.

Em termos declarativos, existe, então, a obrigatoriedade de incluir os valores do imóvel para a determinação da mais-valia, no Quadro 4 do Anexo G da Declaração de Rendimentos Modelo 3:

Na coluna "Realização” deve ter-se em conta que:

• A data de realização é a data do ato ou contrato de alienação (da escritura de compra e venda);

• Valor de Realização = Valor da contraprestação obtida.

Na determinação do valor de realização para efeitos de tributação, haverá que ter em consideração os valores para efeitos de liquidação do IMT, ou que devessem ser considerados no caso de não haver lugar a liquidação desse imposto, sempre que os mesmos forem superiores aos valores declarados de venda, cf. n.º 2 do artigo 44.º do CIRS.

Na coluna "Aquisição”, deve também ter-se em conta que:

• A data de aquisição corresponde à data da doação (da parte do imóvel obtida a título gratuito) e data da aquisição a título oneroso

• Valor de Aquisição = Valor de tenha sido considerado para efeito de liquidação de imposto de selo sobre transmissões gratuitas, ou serviria de base à liquidação de imposto do selo, caso este fosse devido, referente à parte do imóvel obtido a título gratuito, e valor que serviu de base à liquidação de IMT (VPT) para a parte do imóvel adquirido a título oneroso.

No caso em concreto, como existem dois momentos de aquisição do imóvel (para um dos sujeitos passivos), este terá que indicar duas linhas no quadro 04 do Anexo G, efetuando a indicação das duas datas de aquisição e respetivos valores em cada momento de aquisição. O valor de realização obtido (ou VPT da data da venda se superior) deve ser repartido proporcionalmente em função dos valores de aquisição de cada momento.

Cada um dos cônjuges irá declarar no quadro 04 do Anexo G apenas a quota-parte do imóvel do qual é proprietário, considerando apenas o respetivo montante de valor de realização e de aquisição correspondente a essa quota-parte do imóvel.

Tratando-se de um imóvel alienado utilizado como habitação própria e permanente, com a realização de reinvestimento noutro imóvel destinado também a habitação própria e permanente, deve ainda ser preenchido o quadro 05 do Anexo G.

No campo 5006 do quadro 05, deve ser indicado o montante do valor de realização obtido pela venda do imóvel alienado que se pretende reinvestir na aquisição do outro imóvel, deduzido do montante a que se recorreu ao crédito.

No caso em concreto, o valor de realização pela alienação do imóvel foi de 270.000 euros. Para que não existisse tributação pela mais-valia obtida, os sujeitos passivos teriam que reinvestir (cada um na sua quota-parte do imóvel) esse montante na sua totalidade na aquisição do outro imóvel, sem considerar o montante de recurso ao crédito.

O custo de aquisição do novo imóvel foi de 385.000 euros, com recurso ao crédito de 220.500 euros, pelo que o reinvestimento apenas corresponde a 164.500 euros, sendo este o montante a indicar no campo 5006 e no campo 5007 do quadro 05 (na respetiva quota-parte do imóvel para cada um dos cônjuges).

Face ao nº 7 do artigo 10º do CIRS, os sujeitos passivos irão ser tributados na mais-valia obtida pela alienação do imóvel, referente à parte proporcional do valor de realização não reinvestido (pela diferença entre 270.000 euros e 164.500 euros).