IVA - Regime da margem
PT27643 - julho de 2023

Determinada empresa, com atividade de comércio viaturas automóveis usadas, está a adquirir viaturas na UE a fim de legalizar e vender em Portugal.
Liquida o IVA de algumas das viaturas no país de origem e, quando a viatura é rececionada, a empresa entrega o CMR à empresa vendedora e a mesma devolve o IVA cobrado por transferência bancária. Posteriormente a empresa emite uma nota de crédito para anular fatura inicial e emite nova fatura.
Este procedimento é correto? Na contabilização da fatura definitiva, liquida-se/deduz-se IVA ou não? Na venda usa-se o regime da margem ou liquida-se IVA?

Parecer técnico

A questão colocada refere-se ao enquadramento fiscal, referente ao comércio de viaturas usadas. No caso concreto, estamos perante a aquisição de viaturas a sujeitos passivos de outros Estados-membros da União Europeia.
Nas aquisições intracomunitárias, o Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias (RITI), estabelece um regime particular para as aquisições de meios de transporte novos, que assenta na tributação desses bens no território nacional (artigo 1.º do RITI). Para este efeito é fundamental o conceito de meios de transportes novos, que se encontra estabelecido no artigo 6.º, n.º 2, alínea b) do mesmo Código.
Assim, caso se trate de uma viatura nova, porque não preenche cumulativamente os dois requisitos do n.º 2 do artigo 6.º do RITI há sempre liquidação de IVA no Estado-membro de destino [alínea b) do artigo 1.º do RITI]. Se o adquirente não possuir o estatuto de operador registado, a liquidação do IVA é feita pelas entidades competentes para liquidação de ISV. Neste cenário, apenas há relevação na declaração periódica de IVA que seja dedutível respeitante a tal aquisição intracomunitária.
Por outro lado, caso não sejam viaturas novas importa referir que nos termos do artigo 6.º do RITI consideram-se viaturas não novas (usadas) as que reúnam cumulativamente as seguintes condições:
- Que a sua transmissão tenha sido efetuada há mais de seis meses, após a data da primeira utilização (a data da primeira utilização será a constante no título de registo de propriedade) e;
- Tenham percorrido mais de seis mil quilómetros.
A aquisição de viaturas usadas a um sujeito passivo sediado noutro Estado-membro pode ocorrer numa das três formas seguintes:
- Aquisição de viaturas a um sujeito passivo revendedor de viaturas usadas que utiliza na transação o regime geral.
Neste caso, estando o sujeito passivo revendedor a efetuar uma transação intracomunitária, não liquida IVA na operação. O sujeito passivo adquirente dessas viaturas ao realizar uma aquisição intracomunitária (nos termos do artigo 1.º do RITI), torna-se sujeito passivo nesta operação (alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º do RITI), pelo que deverá proceder à respetiva liquidação do IVA (artigos 23.º e 27.º do RITI), podendo exercer o direito à dedução nos termos normais do regime especial (artigos 19.º e 20.º do RITI), devendo a entrega do imposto nos cofres do Estado e respetiva declaração periódica ser realizada nos termos do artigo 22.º do RITI (campo 12, base tributável e campo 13, imposto liquidado da declaração periódica).
Na transmissão de uma viatura adquirida nestas condições não poderá ser aplicado o regime da margem.
- Aquisição de viaturas a outro sujeito passivo que não é revendedor de viaturas usadas.
Nesta situação, a transmissão efetuada pelo vendedor, estabelecido em outro Estado-membro, é sempre efetuada pelo regime geral das transações intracomunitárias, ou seja, o fornecedor faz uma transmissão intracomunitária, isenta de imposto, e o adquirente faz uma aquisição intracomunitária, sujeita a IVA em território nacional (campo 12, base tributável e campo 13, imposto liquidado da declaração periódica).
Na transmissão uma viatura adquirida nestas condições não poderá ser aplicado o regime da margem.
- Aquisição de viaturas a um sujeito passivo revendedor de viaturas usadas que utiliza na transação o regime especial de tributação dos bens em segunda mão, mencionando este facto na respetiva fatura (que poderá ser o caso concreto, tendo em conta a descrição efetuada na questão).
Neste caso, o imposto vem incluído no valor da venda e, portanto, o sujeito passivo adquirente, no território nacional, não considera uma aquisição intracomunitária (artigo 14.º do Decreto-Lei n.º 199/96, de 18 de outubro - Regime dos Bens em 2.ª Mão), e o IVA que se encontre incluído no valor, não é, em caso algum dedutível. Esta aquisição não é relevada na declaração periódica (como ficou dito, o IVA foi liquidado no país de origem).
Efetivamente, para se comprovar que a aquisição foi efetuada ao abrigo deste regime, independentemente do Estado-membro de onde provenha o bem, é fundamental que a fatura seja emitida de acordo com o disposto do n.º 1 do artigo 6.º: «As faturas relativas às transmissões efetuadas ao abrigo do regime especial de tributação da margem, emitidas pelos sujeitos passivos revendedores, não podem discriminar o imposto devido e devem conter a menção 'Regime da margem de lucro - Bens em segunda mão', 'Regime da margem de lucro - Objetos de arte' ou 'Regime da margem de lucro - Objetos de coleção e antiguidades', conforme os casos.»
Na transmissão de uma viatura adquirida nestas condições poderá ser aplicado o regime especial de tributação dos bens em segunda mão, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 199/96 (regime da margem) ou o regime geral.
O valor tributável das transmissões de viaturas usadas, efetuadas por um sujeito passivo revendedor que aplique o regime de tributação da margem, é constituído pela diferença entre a contraprestação obtida ou a obter do cliente e o preço de compra dos mesmos bens [alínea f) do n.º 2 do artigo 16.º do Código do IVA (CIVA) conjugada com o n.º 1 do artigo 4.º do regime especial].
No caso da transmissão de uma viatura expedida ou transportada para outro Estado-membro, adquirida ao abrigo do regime especial a outro Estado-membro, conforme disposto no n.º 2 do artigo 14.º do regime especial: «Não obstante o disposto nas alíneas a) e c) do artigo 14.º do Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias, são tributáveis as transmissões de bens em segunda mão, objetos de arte, de coleção ou de antiguidades, efetuadas nos termos deste regime especial, por um sujeito passivo revendedor ou por um organizador de vendas em leilão, agindo como tal, quando os bens sejam expedidos ou transportados para outro Estado-membro.»
O valor tributável poderá ser determinado de acordo com o regime da margem, conforme o seguinte exemplo: Margem (com IVA incluído) = Preço de venda (€ 7 500) - Preço de compra (€ 7 000)
Valor tributável = Margem X (100/123) = € 500 X (100/123) = € 406,50 - Campo 3 do quadro 06 da declaração periódica IVA liquidado = Valor tributável X 23% = € 93,50 - Campo 4 do quadro 06 da declaração periódica
Assim sendo, o IVA a liquidar aquando da transmissão da viatura pelo regime da margem, é determinado de acordo com a fórmula acima indicada. De referir que, no preço de aquisição a considerar para o cálculo não se encontra incluído o imposto sobre veículos (ISV), a este propósito aconselhamos a leitura do processo n.º 12 673, de 28 de novembro de 2017.
No caso concreto admitimos que a viatura foi adquirida no regime geral das transações intracomunitárias, tendo o fornecedor devolvido o imposto no momento de prova de que a viatura foi registada em Portugal, situação que deverá validar. Nesse pressuposto deverá seguir o anteriormente exposto para as viaturas adquiridas neste regime.