Para o exercício da sua atividade, determinada sociedade que se dedica ao transporte de mercadorias, celebrou um conjunto de contratos de renting relativamente a viaturas pesadas e respetivos reboques. Assumindo como correta a classificação destes contratos como locação operacional, pretende-se confirmar o tratamento contabilístico no caso de a sociedade adquirir as viaturas e/ou os respetivos reboques durante ou no final do contrato de renting em cada uma das seguintes situações:
- Adquire a viatura para continuar a sua utilização no exercício da sua atividade;
- Adquire a viatura para a vender.


O pedido de parecer está relacionado com o tratamento contabilístico do exercício de opção de compra num contrato de locação operacional.
No caso em apreço a entidade celebrou um contrato de renting, classificado como operacional, para a utilização de um camião e reboque. A entidade pretende exercer a opção de compra com o objetivo de o continuar a utilizar na sua atividade ou para vender.
Em primeiro lugar, quando estamos perante uma locação, para efeitos contabilísticos, é necessário aferir se estamos perante uma locação financeira ou operacional. Assim, a locação deve classificar-se como locação financeira se ela transferir substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade do bem. Por sua vez, deve classificar-se como locação operacional caso não sejam transferidos substancialmente todos os riscos e vantagens inerentes à propriedade do bem.
De acordo com o disposto no parágrafo 10 da NCRF, n.º 9 «(...) a classificação de uma locação como financeira ou operacional depende da substância da transação e não da forma do contrato. Exemplos de situações que podem normalmente conduzir a que uma locação seja classificada como uma locação financeira são:
a) A locação transfere a propriedade do ativo para o locatário no fim do prazo da locação;
b) O locatário tem a opção de comprar o ativo por um preço que se espera que seja suficientemente mais baixo do que o justo valor à data em que a opção se torne exercível tal que, no início da locação, seja razoavelmente certo que a opção será exercida;
c) O prazo da locação abrange a maior parte da vida económica do ativo mesmo que o título de propriedade não seja transferido;
d) No início da locação o valor presente dos pagamentos mínimos da locação ascende a pelo menos, substancialmente, todo o justo valor do ativo locado; e,
e) Os ativos locados são de uma tal natureza especializada que apenas o locatário os pode usar sem que sejam feitas grandes modificações (...).»
No parágrafo 11 são enumerados outros indicadores de situações que individualmente ou em combinação podem também conduzir a que uma locação seja classificada como financeira.
Face ao exposto, podemos concluir que, a mera existência de uma cláusula de opção de compra não é determinante para a classificação da locação como locação financeira. Deve efetuar-se uma análise para se verificar se o montante da opção de compra se espere que seja suficientemente mais baixo do que o justo valor à data em que a opção se torne exercível tal que, no início da locação, seja razoavelmente certo que essa opção seja exercida.
No caso em concreto, o contrato em análise foi considerado como sendo uma locação operacional, nas demonstrações financeiras do locatário. Assim sendo, as rendas da locação foram reconhecidas como um gasto numa base linear durante o prazo da locação, conforme previsto no parágrafo 30 da NCRF n.º 9.
No momento em que a entidade exerce a opção de compra do camião e reboque, a entidade deve atender aos critérios de reconhecimento como ativo.
De acordo com o parágrafo 49 da estrutura conceptual (EC) do SNC, um ativo é um recurso controlado por uma entidade como resultado de acontecimentos passados e do qual se espera que fluam para a entidade benefícios económicos futuros. Na avaliação de um item para verificar se o mesmo satisfaz a definição de ativo, a entidade deve, ainda, atender à substância e realidade económica subjacente e não meramente à sua forma legal, conforme previsto no parágrafo 51 da EC.
Para que um item seja reconhecido no balanço como ativo, não basta cumprir a definição de ativo, sendo necessário que cumpra os critérios de reconhecimento (parágrafo 87 da EC):
- Seja provável que os benefícios económicos futuros fluam para a entidade;
- O ativo tenha um custo que possa ser mensurado com fiabilidade.
No caso de os ativos terem como destino a sua utilização na atividade da empresa, estes devem ser classificados como ativos fixos tangíveis. Ora, de acordo com as definições previstas no parágrafo 6 da norma contabilística e de relato financeiro (NCRF) n.º 7, são itens tangíveis os que:
- Sejam detidos para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços, para arrendamento a outros, ou para fins administrativos; e
- Se espera que sejam usados durante mais do que um período.
O preço de compra, nos termos do parágrafo 17 da NCRF será o valor suportado no momento da compra, que no caso em concreto, será o valor suportado no momento da opção da compra.
No caso de os bens adquiridos serem destinados à venda, então, estes ativos devem ser classificados como inventários.
De acordo com o parágrafo 6 a) da NCRF 18 - Inventários, inventários:
«são ativos:
a) Detidos para venda no decurso ordinário da atividade empresarial;
b) No processo de produção para tal venda; ou
c) Na forma de materiais ou consumíveis a serem aplicados no processo de produção ou na prestação de serviços (...).»
Também neste caso, o valor de aquisição será o valor suportado no momento do exercício de opção de compra (parágrafo 11 da NCRF 18).