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Microentidades - Leasing
31 Janeiro 2018
Parecer técnico do departamento de consultoria da Ordem
PT19944 – Microentidades - Leasing
01-11-2017

Gostaria que me esclarecessem para o normativo (NC-ME) quais as regularizações contabilísticas e/ou fiscais a fazer num contrato de leasing em que no final deste, não é exercida a opção de compra e sendo que o ativo locado é depreciado durante o prazo de locação visto não existir uma certeza razoável de que o locatário obterá a propriedade do ativo no final do prazo de locação.
A IAS 17 exige que uma locação financeira seja contabilizada, no começo do prazo de locação, no balanço do locatário, como um ativo (o ativo locado) e como um passivo (a obrigação de pagar rendas futuras) por quantias iguais ao justo valor da propriedade locada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mínimos da locação, cada um determinado no início da locação.
Assim será que no final, estando o ativo locado completamente depreciado, e não sendo exercida a opção de compra teremos que apenas movimentar as contas 43 e 438 a crédito e a débito respetivamente?

Parecer técnico

A questão refere-se ao tratamento de contabilístico e fiscal da entrega de um bem à entidade locadora após a não realização da opção de compra no âmbito de um contrato de leasing.
O bem em causa estava classificado como um item do ativo fixo tangível, estando totalmente depreciado no momento da sua entrega à entidade locadora.
No momento da resolução do contrato, a entidade deve proceder ao desreconhecimento do item do ativo fixo tangível e das respetivas depreciações acumuladas e perdas por imparidade acumuladas (se existirem).
Com a entrega do bem à entidade locadora, a entidade locatária deixa de esperar quaisquer futuros benefícios económicos do seu uso, pelo que deve proceder ao desreconhecimento desse ativo fixo tangível, conforme previsto nos parágrafos 7.15 a 7.18 da Norma Contabilística para as Microentidades (NC-ME).
A entrega do bem à locadora deve implicar o reconhecimento de uma perda nos resultados do período, correspondente à quantia escriturada do item de ativo fixo tangível, nos termos do parágrafo 7.16 da NCM, se não existir qualquer provento (valor de realização) pelo abate referido.
Se existir um montante de indemnização recebido ou a receber pela locatária, esse montante pode ser considerado como um valor de realização (provento da alienação) para a determinação do lucro ou prejuízo (mais ou menos valia) pelo desreconhecimento da quantia escriturada do item de ativo fixo tangível, conforme os procedimentos previstos nos referidos parágrafos 7.15 a 7.18 da NCM.
Esse lucro ou prejuízo (mais ou menos valia) é dado pela diferença entre o valor de realização do ativo não corrente (deduzido de encargos com a venda) (se existir) e a quantia escriturada do citado ativo (custo de aquisição deduzido de depreciações e perdas por imparidade acumuladas).
O valor de realização do ativo pode ser o valor a receber pela indemnização (se este existir).
A quantia escriturada (valor líquido contabilístico) resulta da diferença entre o custo de aquisição das benfeitorias (ou eventualmente da quantia revalorizada) e o montante das respetivas depreciações acumuladas e perdas por imparidade acumuladas.
Existe mais-valia quando resultar um valor positivo deste cálculo extra-contabilístico, e menos-valia quando o valor for negativo. A fórmula de apurar essa mais-valia/menos-valia contabilística é:
MVc / mvc = VR - (Vaq.(ou V reav) - DAc/PIac) Em que:
MVc / mvc - Mais-valia contabilística /menos-valia contabilística
VR - Valor de realização Vaq - Valor de aquisição Vreav - Valor de reavaliação
DAc - Depreciações acumuladas contabilizadas
PIac - Perdas por imparidade acumuladas contabilizadas
No caso em concreto, não existindo qualquer valor de indemnização recebido ou a receber, e estando o item do ativo fixo tangível totalmente depreciado, não existe o apuramento de qualquer mais ou menos valia contabilístico, bastando proceder à anulação do custo inicial do item do ativo fixo tangível e das respetivas depreciações acumuladas e perdas por imparidade acumuladas.
Na ótica da entidade locatária, em termos de registos contabilísticos, deve efetuar-se: Pela anulação das depreciações acumuladas:
- Débito da conta 438/9 - "Depreciações acumuladas/Perdas por imparidade acumuladas" por contrapartida a crédito 43x- "Ativos fixos tangíveis", pelo valor das depreciações acumuladas e/ou perdas por imparidade acumuladas;
As depreciações do bem desreconhecido do ativo devem ser contabilizadas até ao período anterior a esta alienação, que pode ser o ano anterior, ou o mês anterior, no caso de se estar a utilizar as depreciações por duodécimos.
Em termos de IRC, há que determinar as mais ou menos valias fiscais, de acordo com os artigos 46.º e 48.º do Código desse imposto.
A mais ou menos valia fiscal é determinada pela diferença entre o valor de realização, líquido dos encargos que lhe sejam inerentes, e o valor de aquisição deduzido das perdas por imparidade, bem como das depreciações ou amortizações aceites fiscalmente, conforme o n.º 2 do artigo 46.º do CIRC.
O valor de realização é dado pelo valor da contraprestação recebida ou a receber, que deve ser líquido dos encargos diretamente relacionados com a alienação das obras (alínea f) do n.º 3 do artigo 46.º do CIRC).
O valor de aquisição deduzido de perdas por imparidade e depreciações acumuladas aceites fiscalmente será determinado pelo custo de aquisição do ativo fixo tangível, incluindo as despesas diretamente relacionados com a aquisição, deduzido das depreciações aceites fiscalmente determinadas nos termos do artigo 34.º do CIRC e do DR 25/2009 e perdas por imparidade aceites fiscalmente nos termos do artigo 31.º-B do CIRC.
Este valor de aquisição deduzido das depreciações e perdas por imparidade acumuladas, aceites em termos fiscais, pode ainda ser atualizado pelo coeficiente de desvalorização monetária, desde que à data da realização tenham decorrido pelo menos dois anos desde a data da aquisição (n.º 1 do artigo 47.º do CIRC).
Assim, a determinação da mais ou menos valia fiscal pode ser reduzida à seguinte fórmula:
Mais-valia fiscal:
MVf/mvf = VR - (CA - DAac - PIAac) x coeficientes de desvalorização da moeda
Sendo:
MVf - Mais-valia fiscal mvf - menos-valia fiscal
VR - Valor de realização líquido de encargos
CA - Custo de aquisição acrescido de encargos
DAac - Depreciações acumuladas aceites em termos fiscais (ou praticadas na contabilidade) PIA - Perdas por imparidade acumuladas aceites em termos fiscais
No entanto, quando exista a entrega do bem locado à locadora no âmbito do final do contrato de locação financeira, não há que determinar qualquer mais ou menos valia fiscal, conforme previsto na alínea a) do n.º 6 do artigo 46.º do Código do IRC.
No caso em concreto, não existindo qualquer valor de realização ou valor líquido contabilístico, também não se determina qualquer mais ou menos valia fiscal.