Um empresário em nome individual (ENI) com contabilidade organizada (que aplica a NCM) recebeu em 2017 um prémio de jovem agricultor e o anterior contabilista reconheceu como rendimento do período (em 2017). Em 21 de dezembro de 2018 a AT emite uma informação vinculativa que indica que o prémio deve ser incluído no lucro tributável durante, pelo menos, cinco anos (período que o sujeito passivo deve manter a sua atividade). Relativamente ao remanescente do prémio de jovem agricultor ainda a receber, deverá ser mantido o critério do anterior contabilista, e reconhecer como rendimento do ano, ou deverá ser alterado o critério de reconhecimento? O mesmo ENI beneficiou de subsídios ao investimento que foram reconhecidos em 2018 na proporção dos custos. No entanto, verifica-se que o valor reconhecido em 2018 deveria ter sido superior ao que foi efetivamente. No fecho das contas de 2019 deverá ser reconhecido o valor necessário para "acertar" as contas ou terão que ser corrigidas as declarações (IES e IRS) de 2018?


Questiona relativamente ao enquadramento contabilístico e fiscal de um subsídio auferido – prémio de jovem agricultor.
Questiona-nos acerca do tratamento contabilístico dos subsídios do Governo. Para o efeito, remetemos para o parágrafo 14 da norma contabilística para microentidades (NC-ME), acerca da contabilização dos subsídios do governo. Estarão previstas as regras de apresentação dos subsídios, quer os relacionados com ativos quer os relacionados com rendimentos.
Relativamente ao reconhecimento inicial dos subsídios, dispõe o parágrafo 14.1 da NC-ME, que os subsídios do Governo, só devem ser reconhecidos após existir segurança de que:
- A entidade cumprirá as condições a eles associadas;
- Os subsídios serão recebidos.
Um subsídio do Governo não é reconhecido, até que haja segurança razoável de que a entidade cumprirá as condições a ele associadas, e que o subsídio será recebido. O recebimento de um subsídio não proporciona ele próprio prova conclusiva de que as condições associadas ao subsídio tenham sido ou serão cumpridas.
A maneira pela qual um subsídio é recebido não afeta o método contabilístico a ser adotado com respeito ao subsídio. Por conseguinte, um subsídio é contabilizado da mesma maneira, quer ele seja recebido em dinheiro, quer como redução de um passivo para com o Governo - parágrafo 14.2 da NC-ME.
Uma entidade pode receber a totalidade ou parte de um qualquer subsídio (em dinheiro ou não) e não reconhecer contabilisticamente essa subvenção. Tal poderá suceder quando, por exemplo, no momento do recebimento parcial do subsídio, uma entidade tiver já uma certeza razoável de que não irá cumprir com as condições a ele associadas, porque, por exemplo, não irá manter o número de postos de trabalho exigidos, ou atingir determinados indicadores económicos, ou prevê executar apenas parcialmente o projeto de investimento associado à candidatura que deu origem ao subsídio.
De acordo com o parágrafo 14.4 da NC-ME, os subsídios do Governo não reembolsáveis relacionados com ativos fixos tangíveis e intangíveis devem ser inicialmente reconhecidos nos capitais próprios e, subsequentemente, o tratamento dependerá do tipo de ativos a que o subsídio se refere:
- Referente a ativos fixos tangíveis depreciáveis e intangíveis com vida útil definida: imputado numa base sistemática como rendimentos durante os períodos necessários para balanceá-lo com os gastos relacionados que se pretende que ele compense.
- Referente a ativos fixos tangíveis não depreciáveis e intangíveis com vida útil indefinida: mantido nos capitais próprios, exceto se a respetiva quantia for necessária para compensar qualquer perda por imparidade.
Pelo exposto sugerem-se os seguintes registos contabilísticos:
A) Reconhecimento inicial do subsídio:
Débito: 278 - Outras contas a receber e a pagar - Outros devedores e credores
Crédito: 593 - Outras variações no capital próprio - Subsídios        
B) Recebimento do subsídio
Débito: 12 – Depósitos à ordem
Crédito: 278 - Outras contas a receber e a pagar - Outros devedores e credores
C) Gastos de depreciação
Débito: 642 - Gastos de depreciação e de amortização - Ativos fixos tangíveis
Crédito: 438 - Ativos fixos tangíveis - Depreciações acumuladas
D) Imputação parcial do subsídio a rendimentos
Débito: 593 - Outras variações no capital próprio – Subsídios
Crédito: 7883 - Outros rendimentos e ganhos – Outros - Imputação de subsídios para investimentos            
Os subsídios do Governo relacionados com rendimentos (ou à exploração), subsídios que são concedidos para assegurar uma rentabilidade mínima ou compensar deficits de exploração de um dado exercício imputam-se como rendimentos desse exercício, salvo se se destinarem a financiar deficits de exploração de exercícios futuros, caso em que se imputam aos referidos exercícios. Estes subsídios devem ser apresentados separadamente como tal na demonstração dos resultados - parágrafo 14.8 da NC-ME.
Pelo exposto tais subsídios devem ser reconhecidos na demonstração dos resultados durante o(s) período(s) contabilístico(s) necessário(s) para balanceá-los com os gastos relacionados.
Pelo exposto sugerem-se os seguintes registos contabilísticos:
A) Reconhecimento do subsídio
Débito: 278 - Outras contas a receber e a pagar - Outros devedores e credores
Crédito: 282 – Diferimentos - Rendimentos a reconhecer
B) Recebimento do subsídio
Débito: 12 – Depósitos à ordem
Crédito: 278 - Outras contas a receber e a pagar - Outros devedores e credores
C) Reconhecimento do subsídio em rendimentos
Débito: 282 – Diferimentos - Rendimentos a reconhecer
Crédito: 751 - Subsídios à exploração - Subsídios do Estado e outros entes públicos
No caso em análise, admitimos que o sujeito passivo tenha recebido ambos os subsídios, quer ao investimento, quer ao rendimento (ou exploração), pelo que haverá que acautelar o anteriormente referido.
Tratando-se de um sujeito passivo de IRS com contabilidade organizada, importa ter presente a remissão prevista no artigo 32.º do Código do IRS para as regras vigentes em sede de IRC. Deve igualmente considerar-se o modelo de dependência parcial face à contabilidade em que assenta o atual Código do IRC.
Ora, verificamos que em sede de IRC apenas existe uma disposição normativa específica relativamente a subsídios ao investimento – artigo 22.º do Código do IRC. Daqui se pode concluir que nos demais subsídios, nomeadamente nos subsídios à exploração, serão aplicáveis as normas genéricas para efeitos de determinação do resultado tributável, designadamente a artigo 18.º que se refere quanto à periodização económica.
Em termos contabilísticos teremos que considerar o regime do acréscimo patente no parágrafo 22 da Estrutura Concetual e o conceito de matching. O matching principle estabelece que os rendimentos devem ser reconhecidos no mesmo momento contabilístico em que se registam os gastos, de forma a fazer o "encontro” no tempo entre ambos (gastos e rendimentos). Este conceito é aplicado aos réditos que são acrescidos ou diferidos, é também designado por princípio do balanceamento entre gastos e rendimentos.
Considerando que a atribuição do prémio à instalação de jovens agricultores terá como condição que o sujeito passivo mantenha a sua atividade empresarial por um período de cinco anos, parece-nos defensável a aplicação do regime do acréscimo ou da periodização económica. De facto, ainda que o subsídio não se destine a determinados encargos específicos ele destina-se à manutenção da atividade em termos gerais.
Os procedimentos contabilísticos e fiscais adotados deverão ser os anteriormente referidos, pelo que, não tendo os mesmos sido seguidos, em bom rigor deve proceder à sua correção, quer em termos contabilísticos, quer fiscais, com as consequências daí decorrentes.
Do ponto de vista contabilístico importa repor a verdade das demonstrações financeiras, devendo para o efeito analisar o previsto no parágrafo 6 – Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros.
Refira-se o previsto no parágrafo 6.8 da NC-ME: «(…) a correção de um erro material de um período anterior é excluída dos resultados do período em que o erro é detetado, sendo efetuada diretamente em resultados transitados (…).»
Admitindo que, perante o facto de ter declarado o rendimento em 2017 (podendo este ter sido diferido para os anos seguintes) por erro, então importa analisar o disposto para efeitos de substituição de declarações de rendimentos por pessoas singulares.
O n.º 3 do artigo 59.º Código do Processo e do Procedimento Tributário (CPPT) refere que «(…) em caso de erro de facto ou de direito nas declarações dos contribuintes, estas podem ser substituídas (…).»
Nas diversas alíneas desse artigo são referidas quais as situações e prazos em que poderá ser apresentada declaração de rendimentos de substituição, com produção dos efeitos desejados de liquidação, nos seguintes casos:
- Se ainda estiver a decorrer o prazo para a entrega da declaração, quer resulte imposto superior ou inferior ao apurado na primeira declaração (alínea a) n.º 3 do artigo 59.º do CPPT);
- Fora do prazo previsto para a apresentação da declaração de rendimentos, mas dentro do prazo de 30 dias, após o termo do prazo de entrega [alínea b) subalínea I) do n.º 3 artigo 59.º do CPPT];
- Fora do prazo previsto para a apresentação da declaração de rendimentos, mas dentro do prazo de caducidade (4 anos) se resultar impos­to superior ao anteriormente apurado [alínea b) subalínea III) do n.º 3 artigo 59.º do CPPT];
- Fora do prazo previsto para a apresentação da declaração de rendimentos, mas dentro do prazo para a reclamação, se da declaração de substituição resultar imposto inferior ao anteriormente liquidado [alínea b) subalínea II) do n.º 3 artigo 59.º do CPPT].
Como alternativa a este procedimento poderá ser apresen­tada reclamação graciosa.
Já no que se refere ao procedimento adotado em 2018, tendo sido declarados rendimentos inferiores, então, neste caso, diremos que deverá proceder à substituição da modelo 3 (e consequentemente da IES), uma vez que se trata de imposto devido ao Estado.