Questiona relativamente à tributação do resultado de partilha de uma sociedade, em que o sócio detinha prestações suplementares e a partilha é realizada em espécie (imóvel).
Resulta do artigo 81.º do Código do IRC, que «(…) é englobado para efeitos de tributação dos sócios, no período de tributação em que for posto à sua disposição, o valor que for atribuído a cada um deles em resultado da partilha, abatido do valor de aquisição das correspondentes partes sociais e de outros instrumentos de capital próprio (...).»
Assim, na esfera dos sócios será tributado o excesso entre o valor atribuído a esses sócios na partilha (referente ao ativo remanescente existente na sociedade) e as respetivas entradas de capital realizadas ou o custo de aquisição dessas partes de capital, incluindo a realização ou aquisição de outros instrumentos de capital próprio (prestações suplementares, coberturas de prejuízos). Essa diferença, se positiva, é tributada em sede de IRS, na categoria G – Rendimentos de mais-valias, nos termos da alínea a) do n.º 2 do artigo 81.º do Código do IRC.
Em IRS, as mais-valias obtidas, incluindo em resultado da partilha, nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 10.º do CIRS, são tributadas à taxa especial de 28%, nos termos da alínea c) do n.º 1 do artigo 72.º do Código do IRS, devendo ser declarada pelos sócios no anexo G da declaração modelo 3 e podendo ser tributada apenas em metade se a sociedade for qualificada como micro e pequena empresa não cotada nos mercados regulamentado (n.º 3 do artigo 43.º do Código do IRS).
Se o resultado da partilha for negativo (valor do ativo remanescente inferior ao custo dos instrumentos de capital próprio adquiridos ou realizados), essa diferença é considerada como menos-valia, podendo ser deduzida a rendimentos da mesma natureza da categoria de IRS – categoria G, mas apenas nos cinco anos seguintes, se o sujeito passivo optar pelo englobamento, conforme a alínea d) do n.º 1 do artigo 55.º do Código do IRS.
Para a determinação desta mais ou menos valia decorrente da partilha do património de uma sociedade liquidada, não é aplicável o coeficiente de desvalorização da moeda, pois tal não está previsto nos procedimentos do artigo 81.º do Código do IRC.
Em relação ao preenchimento do anexo G da declaração modelo 3 pelo sócio pessoa singular, a referida mais ou menos valia em resultado da partilha da sociedade deve ser incluída no quadro 9 desse anexo.
No quadro 9 do anexo G, devem ser preenchidos a identificação da sociedade liquidada e partilhada, o código da operação em causa (neste caso G06 - Valor atribuído em resultado da partilha), bem como em resultado da liquidação, revogação ou extinção de estruturas fiduciárias aos sujeitos passivos que as constituíram, nos termos dos artigos 81.º e 82.º do Código do IRC), o valor de realização, que corresponde ao montante do ativo remanescente a partilhar ao sócio, o valor de aquisição, que corresponde ao valor das entradas (ou custo de aquisição) para o capital social e outros instrumentos de capital próprio realizados pelo sócio e ainda as eventuais despesas e encargos com a operação a cargo do sócio (se tiverem existido).
O valor que for atribuído aos sócios em resultado da partilha (valor de realização para a mais-valia em sede de IRS) é determinado pelo ativo restante, depois de satisfeitos ou acautelados os direitos dos credores da sociedade, que pode ser partilhado em espécie, se assim estiver previsto no contrato ou se os sócios unanimemente o deliberarem, conforme previsto no artigo 156.º do Código das Sociedades Comerciais.
Esse ativo restante é destinado em primeiro lugar ao reembolso do montante das entradas efetivamente realizadas pelos sócios. Se depois de feito o reembolso integral das entradas realizadas pelos sócios se registar saldo, este deve ser repartido na proporção aplicável à distribuição de lucros.
Em termos de IRC, na ótica da sociedade, a transferência de propriedade dos imóveis no âmbito da partilha implica a determinação de um resultado tributável para a sociedade, devendo-se considerar como valor de realização o respetivo valor de mercado dos imóveis à data da transferência, conforme previsto no artigo 80º do Código desse imposto.
Ainda que, em termos contabilísticos, não seja determinado qualquer ganho ou perda pela transferência dos bens patrimoniais da sociedade para o sócio no âmbito da liquidação e partilha, para efeitos fiscais, deve ser determinado uma mais ou menos valia nos termos do artigo 46.º do Código do IRC para a transferência do investimento financeiro, sendo ficcionado como valor de realização, o valor de mercado dos bens à data da transferência, conforme previsto no artigo 80.º do CIRC.
Coloca-se a dúvida sobre se, na esfera do sócio, o imóvel recebido na partilha, deve ser considerado pela quantia escriturada ou pelo valor de mercado. Sendo este imóvel tributado no resultado de liquidação da sociedade pelo seu valor de mercado, cremos que, na esfera do sócio este imóvel deveria contribuir para a determinação do resultado de partilha apenas pela sua quantia escriturada.
Não obstante, existe doutrina que vem contrariar este entendimento, referimo-nos ao Processo n.º 5 562/2016, com despacho concordante da subdiretora-geral do IR, de 2017-12-15. Nesta informação vinculativa conclui-se que na esfera do sócio o imóvel deve ser considerado pelo seu valor de mercado.
Este entendimento conduz, em nossa opinião, a uma dupla tributação deste resultado (na esfera da sociedade pelo resultado de liquidação e na esfera do sócio como mais-valias), pelo que, sempre poderá solicitar um pedido de informação vinculativa nos termos previstos no artigo 68.º da Lei Geral Tributária, para este caso em concreto.