Determinado sujeito passivo tem como atividade a numismática. Compra e vende moedas de coleção e artigos de coleção, faz aquisições intracomunitárias B to B, e vende B to C, vende essencialmente a consumidores finais. Quando vende aplica a margem de lucro sobre as aquisições, inclusivamente efetua vendas pelo sistema Paypal. O IVA é aplicável sobre que valores? Quando utiliza as plataformas eletrónicas como funciona?


A questão colocada refere-se ao enquadramento, em sede de IVA, da venda de moedas de coleção por uma empresa portuguesa que desenvolve a atividade de numismática, vendendo essencialmente a consumidores finais.
Segundo entendemos, estas moedas de coleção podem também ser publicitadas e vendidas pela empresa através de plataformas eletrónicas. Sobre este aspeto, esclarece-se que tratando-se de bens físicos que são entregues através dos tradicionais canais de distribuição, nomeadamente os serviços postais ou as empresas de transportes, para efeitos de IVA, estas operações qualificam-se como transmissão de bens (comércio off-line), sendo-lhes aplicáveis as disposições legais em vigor (transmissões internas de bens, transmissões intracomunitárias, exportações ou vendas à distância).
De harmonia com a subalínea d) da alínea 27) do artigo 9.º do Código do IVA (CIVA) estão isentas de imposto as «operações, incluindo a negociação, que tenham por objeto divisas, notas bancárias e moedas, que sejam meios legais de pagamento, com exceção das moedas e notas que não sejam normalmente utilizadas como tal, ou que tenham interesse numismático.»
Poder-se-á concluir que a subalínea d) da alínea 27) do artigo 9.º do CIVA exclui do âmbito da isenção as moedas e notas:
- Que não sejam normalmente utilizadas como tal; ou
- Que tenham interesse numismático.
Considera-se que as moedas que não são «normalmente utilizadas como tal» são as «moedas de coleção», uma vez que estas não são emitidas com vista a entrar em circulação, conforme decorre da alínea 3) do artigo 1.º do Regulamento (UE) n.º 651/2012.
São também excluídas do âmbito da isenção, as «moedas comemorativas» que, embora sejam emitidas com vista a entrar em circulação, face às suas características, tenham interesse do ponto de vista numismático, e, por conseguinte, sejam transmitidas por um valor superior ao seu valor facial.
Pelo contrário, se a sua transmissão for efetuada pelo seu valor facial, por não suscitarem o interesse dos colecionadores, beneficiam de enquadramento na isenção prevista na subalínea d) da alínea 27) do artigo 9.º do CIVA.
Decorre então desta norma que a transmissão de moedas que tenham um interesse essencialmente numismático, não obstante terem curso legal na União Europeia e poderem ser usadas como meio de pagamento, não beneficiam da referida isenção, pelo que se encontram sujeitas a imposto e dele não isentas.
De acordo com o questionado, presume-se que a transmissão de moedas pela empresa em causa tem interesse numismático. E a ser assim, importa chamar à colação o Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objetos de Arte, de Coleção e Antiguidades (REBSM), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 199/96, de 18 de outubro.
De conformidade com o artigo 1.º do Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objetos de Arte, de Coleção e Antiguidades (REBSM), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 199/96, de 18 de outubro, estão sujeitas a IVA, segundo o Regime Especial de tributação da margem, as transmissões de bens em segunda mão, de objetos de arte, de coleção e de antiguidades, efetuadas nos termos deste diploma, por sujeitos passivos revendedores ou por organizadores de vendas em leilão que atuem em nome próprio, por conta de um comitente, de acordo com um contrato de comissão de venda.
Para efeitos deste regime especial, entende-se por:
Bens em segunda mão - os bens móveis suscetíveis de reutilização no estado em que se encontram ou após reparação, com exclusão dos objetos de arte, de coleção, das antiguidades, das pedras preciosas e metais preciosos, não se entendendo como tais as moedas ou artefactos daqueles materiais;
Objetos de arte, objetos de coleção e antiguidades - os bens mencionados, respetivamente, nos pontos A, B e C da lista em anexo ao referido diploma;
Analisando o ponto A do anexo referido no parágrafo anterior, conclui-se que as moedas não têm, necessariamente a natureza de objetos de arte.
Os pontos B e C do mesmo anexo estabelecem os conceitos de objetos de coleção e de antiguidades nos seguintes termos:
«B) Entende-se por objetos de coleção os seguintes bens: Selos de correio, selos fiscais, carimbos postais, envelopes de 1.º dia, blocos postais e análogos, obliterados, ou então não obliterados, mas que não estejam em circulação nem se destinem a ser postos em circulação (código NC 9704 00 00), coleções e espécimes para coleções de zoologia, botânica, mineralogia ou anatomia ou que tenham interesse histórico, arqueológico, paleontológico, etnográfico ou numismático (código NC 9705 00 00).
C) Entende-se por antiguidades os bens, com exclusão dos objetos de arte e dos objetos de coleção, com mais de 100 anos de idade (código NC 9706 00 00).»
Nem todos os bens em segunda mão, objetos de arte, de coleção e antiguidades transmitidos pelos sujeitos passivos revendedores estão abrangidos pelo regime da margem de lucro, ou seja, pelo regime de tributação da diferença entre o preço de venda e o preço de compra.
Para ser aplicável o regime dos bens em segunda mão é necessário que os bens tenham sido adquiridos a (ver artigo 3.º, n.º 1, do Regime Especial):
- Um particular; ou a
- Um sujeito passivo que isentou a venda ao abrigo do n.º 32 do artigo 9.º do CIVA; ou a
- Um sujeito passivo que alienou um bem de investimento, isentando a venda ao abrigo do artigo 53.º do CIVA; ou a
- Um outro sujeito passivo revendedor, em relação a bens cuja venda foi também abrangida pelo regime de tributação da margem.
Isto significa que, estando em causa bens adquiridos a outros operadores económicos, que tiveram de liquidar IVA na transmissão desses bens, não é possível utilizar o regime especial de tributação na sua posterior revenda.
O mesmo se diga dos bens adquiridos a operadores intracomunitários que utilizaram na venda efetuada ao revendedor nacional o regime geral das transações intracomunitárias, que se carateriza pelo facto de as vendas serem isentas e de implicarem a sujeição a imposto das compras. Neste caso, como a aquisição intracomunitária está sujeita a IVA no território nacional, embora sendo o IVA autoliquidado pelo adquirente, a ulterior revenda destes bens no território português não pode beneficiar do regime especial de tributação, o que significa que o IVA terá de ser liquidado sobre o preço de venda.
Adicionalmente, o n.º 2 do artigo 3.º do regime especial estabelece que os sujeitos passivos revendedores poderão optar pela aplicação do regime especial de tributação da margem, previsto no referido diploma, às seguintes transmissões (devendo nestes casos observar o disposto nos n.ºs 3 a 6 do mesmo artigo):
- De objetos de arte, de coleção ou de antiguidades que eles próprios tenham importado;
- De objetos de arte que tenham sido adquiridos no interior da Comunidade ao seu autor, aos seus herdeiros ou legatários;
- De objetos de arte que tenham sido adquiridos a um outro sujeito passivo, não revendedor, desde que a transmissão por esse outro sujeito passivo ou a aquisição intracomunitária dos bens pelo sujeito passivo, revendedor, se for caso disso, tenha beneficiado da aplicação da taxa reduzida de imposto prevista nas alíneas c) e e) do artigo 15.º deste Regime Especial.
Os casos acabados de indicar são os únicos em que os revendedores, na hipótese de terem suportado IVA na compra, calculado segundo as regras do regime normal, ou autoliquidado pelo próprio adquirente (no caso de uma aquisição intracomunitária de bens usados sujeita a IVA em Portugal), podem aplicar o regime da margem de lucro na ulterior venda.
Ressalvadas estas situações, sempre que o revendedor suporte, na respetiva compra, IVA calculado sobre o valor total da contraprestação paga ou a pagar, ou tenha de o calcular, se estiver em causa uma aquisição intracomunitária sujeita a imposto, terá obrigatoriamente de aplicar, na sua ulterior venda, a taxa do imposto à totalidade do preço de venda, ou seja, terá de aplicar o regime geral de tributação.
Segundo o entendimento da Direção de Serviços do IVA, proferido na informação vinculativa n.º 13 181, sancionada por despacho de 20 de dezembro de 2018, cuja análise se recomenda, à transmissão de moedas com interesse numismático poderá aplicar-se o Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objetos de Arte, de Coleção e Antiguidades (REBSM).
Reforça-se, contudo, que o REBSM apenas poderá ser aplicado à transmissão de moedas com interesse numismático (naquilo que ao caso concreto importa) e desde que observados todos os requisitos deste regime especial, alguns dos quais já acima explicitados, recomendando-se assim a sua análise.
É ainda importante referir que, de acordo com o artigo 8.º do REBSM, as transmissões de bens em segunda mão, de objetos de arte, de coleção ou de antiguidades, sujeitas ao regime especial de tributação da margem, são isentas de imposto, quando efetuadas nos termos do artigo 14.º do CIVA.
Por outro lado, de acordo com o n.º 2 do artigo 14.º do REBSM, não obstante o disposto nas alíneas a) e c) do artigo 14.º do RITI, são tributáveis as transmissões de bens em segunda mão, objetos de arte, de coleção ou de antiguidades, efetuadas nos termos deste regime especial, por um sujeito passivo revendedor ou por um organizador de vendas em leilão, agindo como tal, quando os bens sejam expedidos ou transportados para outro Estado-membro.
Conforme se constata do que já foi atrás referido, há situações em que não é possível aplicar o REBSM ou em que o sujeito passivo opta por não o aplicar. Nestes casos, à venda de moedas de coleção (com interesse numismático) serão aplicáveis as regras gerais de tributação em IVA.

Regime das vendas à distância intracomunitárias de bens

O regime das vendas à distância vigente até 30 de junho de 2021 obrigava os sujeitos passivos portugueses que efetuassem vendas de valor superior a 35 mil euros, ou 100 mil euros, consoante o Estado-membro de destino dos bens, a registarem-se nesses Estados-membros, para cumprimento das obrigações impostas pela legislação do IVA de cada um deles, designadamente a de pagamento do imposto devido nesses Estados-membros.
Ou seja, o IVA era devido em Portugal até serem atingidos os limiares antes referidos, passando a ser devido nos Estados-Membros de destino dos bens quando os referidos limiares fossem ultrapassados.
A partir de 1 de julho de 2021, se as vendas à distância intracomunitárias de bens para consumidores finais da UE não tiverem atingido, no ano civil em curso ou no ano civil anterior, um valor superior a 10 mil euros/ano, tais vendas estão sujeitas a IVA português, como se fossem efetuadas a consumidores finais portugueses. Basicamente, nesta situação, o vendedor sujeito passivo português continua a efetuar as suas vendas procedendo à liquidação do IVA nos termos gerais.
Importa, em primeiro lugar, definir o que são vendas à distância intracomunitárias de bens.
Uma venda à distância intracomunitária de bens ocorre quando os bens são expedidos ou transportados pelo fornecedor ou em nome deste a partir de um Estado-membro que não seja o Estado-membro no qual acaba a expedição ou o transporte dos bens para o adquirente.
A entrega de bens tem de ser efetuada a:
- Um sujeito passivo, ou a uma pessoa coletiva que não seja sujeito passivo, cujas aquisições intracomunitárias de bens não estão sujeitas ao IVA;
- Qualquer outra pessoa que não seja sujeito passivo.
De sublinhar que o referido limiar de 10 mil euros/ano não é um limite por Estado-membro, mas um limite aplicável ao conjunto das vendas à distância intracomunitárias de bens efetuadas para a totalidade dos Estados-membros.
Quando o montante das vendas à distância seja globalmente superior, no ano civil em curso ou no ano civil anterior, aos referidos 10 mil euros, as vendas são sujeitas a IVA às taxas vigentes no Estado-Membro de destino dos bens.
Assim, exemplificando, se a empresa portuguesa vender bens a um não sujeito passivo (particular) espanhol, terá de liquidar IVA espanhol, se vender a um não sujeito passivo francês, terá de liquidar IVA francês, se vender a um não sujeito passivo alemão terá de liquidar IVA alemão.
Para simplificar o cumprimento das obrigações referentes ao IVA em Estados-membros nos quais os sujeitos passivos não estejam estabelecidos, foi alargado o âmbito dos regimes especiais que permitem aos sujeitos passivos registar-se para efeitos do IVA, entregar as declarações e efetuar o pagamento do imposto num único ponto de contacto na União Europeia (regimes de balcão único que fazem parte integrante do OSS).
E assim, de conformidade com a Diretiva (UE) 2017/2455, que foi transposta para a ordem jurídica portuguesa pela Lei n.º 47/2020, de 24 de agosto, os sujeitos passivos nacionais que efetuem vendas à distância intracomunitárias de bens de valor superior a 10 mil euros/ano, podem optar pelo «Regime especial aplicável às vendas à distância intracomunitárias de bens, às transmissões de bens num Estado-membro efetuadas por interfaces eletrónicas e aos serviços prestados por sujeitos passivos estabelecidos na União Europeia, mas não no Estado-membro de consumo», designado por Regime da União.
A opção pelo Regime da União não é, no entanto, obrigatória, podendo os sujeitos passivos, em alternativa, optar por registar-se nos Estados-membros onde tenham clientes consumidores finais.
Em nosso entender, porém, a opção pelo Regime da União é a melhor solução, porque reduz significativamente os custos de contexto e constitui um meio cómodo e eficaz de cumprimento das obrigações fiscais.
De harmonia com o artigo 2.º das disposições comuns constantes do Anexo I da Lei n.º 47/2020, de 24 de agosto:
«1 — Os sujeitos passivos referidos no artigo anterior, desde que reúnam as condições previstas nos capítulos seguintes, podem optar pela aplicação dos regimes especiais, devendo, para esse efeito, efetuar eletronicamente o respetivo registo junto da Autoridade Tributária e Aduaneira.
2 — Quando exerçam a opção referida no número anterior, os sujeitos passivos ficam obrigados ao cumprimento, por via eletrónica, junto da Autoridade Tributária e Aduaneira, de todas as obrigações previstas no respetivo regime especial.»
Estabelece, de seguida, o n.º 1 do artigo 7.º das mesmas disposições comuns, que:
«1 — Além da obrigação de pagamento do imposto, os sujeitos passivos que tenham optado pelo registo são obrigados a:
a) Declarar, por via eletrónica, o registo, a alteração e a cessação da sua atividade abrangida pelo respetivo regime especial;
b) Submeter, por via eletrónica, uma declaração do IVA, contendo as informações necessárias para determinar o montante do IVA devido em cada Estado-membro;
c) Conservar registos das operações abrangidas pelo respetivo regime especial, de forma adequada ao apuramento e fiscalização do imposto.»
Determina, seguidamente, o artigo 8.º, ainda das mesmas disposições comuns, no seu n.º 1, que: «A declaração do IVA deve ser expressa em euros, mencionar o número de identificação do sujeito passivo para efeitos da aplicação do respetivo regime especial e, por cada Estado-membro de consumo em que o imposto é devido, mencionar o valor total, líquido de imposto, das operações realizadas durante o período de tributação, o montante de imposto correspondente discriminado por taxas, bem como a taxa ou taxas aplicáveis, e o montante total do imposto devido.»
De acordo com o n.º 1 do artigo 13.º do regime da União, «a declaração do IVA a que se refere a alínea b) do n.º 1 do artigo 7.º deve ser submetida até ao fim do mês seguinte a cada trimestre do ano civil a que respeitam as operações e cumprir o disposto no artigo 8.º.»
Quanto ao pagamento do imposto, ele deve ser efetuado relativamente a cada declaração entregue, até ao termo do prazo para a sua apresentação, ou seja, até ao fim do mês seguinte a cada trimestre do ano civil a que respeitam as operações.
De sublinhar que a referida declaração do IVA é uma declaração específica para as vendas à distância intracomunitárias de bens e que não substitui as declarações periódicas que os sujeitos passivos estão obrigados a entregar para cumprimento do disposto na alínea c) do n.º 1 do artigo 29.º e no artigo 41.º, ambos do CIVA.
A declaração periódica do IVA terá de continuar a ser entregue, com todas as operações que não sejam consideradas vendas à distância intracomunitárias de bens, não incluindo, porém, o IVA que tem de ser evidenciado na declaração do regime especial (balcão único).
Note-se que, se estiverem em causa operações de venda abrangidas pelo REBSM é possível aplicar este Regime Especial, quer os adquirentes sejam consumidores finais portugueses ou de outro Estado-membro da União Europeia.
No entanto, se os adquirentes forem consumidores finais de outro Estado-membro da União Europeia, o IVA, embora calculado sobre a margem, é devido em Portugal, nos termos do n.º 3 do artigo 14.º do REBSM, que refere o seguinte:
«Não obstante o disposto no artigo 10.º do Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias, são tributáveis as transmissões de bens em segunda mão, objetos de arte, de coleção ou de antiguidades, efetuadas nos termos deste Regime Especial».
Significa isto que, praticando o sujeito passivo vendas à distância para pessoas que não são sujeitos passivos estabelecidos noutros Estados-membros (nomeadamente consumidores finais de outros Estados-membros), as transmissões de bens em segunda mão, objetos de arte, de coleção ou de antiguidades, que sejam efetuadas nos termos do REBSM, são tributáveis no território nacional qualquer que seja o montante das vendas (e quer a venda seja efetuada pelos meios tradicionais, quer através de uma plataforma eletrónica).