Agrupamento complementar de empresas (ACE) - Associação em participação
PT27853 - dezembro de 2023

Determinada empresa pretende comprar um terreno em copropriedade (empresa “A” e “B”) para, em conjunto, construir habitações que serão depois vendidas pelas duas empresas. Toda a lógica do negócio será 50 por cento para cada sociedade (custos e proveitos).
Uma das sociedades pagará a sua quota-parte da copropriedade do terreno com um plano de pagamentos futuro ou então através de uma promessa de permuta no valor de 50 por cento do terreno por uma habitação. Qualquer uma destas situações é viável e não prejudica a copropriedade?
Um dos sócios da sociedade “A” fará todo o trabalho de arquitetura. Pelo valor do serviço de arquitetura a empresa “A” pode faturar os 50 por cento do seu serviço à empresa “B”? Pelo valor do serviço de arquitetura da empresa “A” a si própria deverá contabilizar como trabalhos para a própria entidade ou deverá ser feito outro tipo de procedimento? Em alternativa, é possível a sócia da empresa “A” emitir um ato único ou recibo verde à empresa “A” pelos seus serviços de arquitetura e manter a faturação dos 50 por cento do seu serviço à empresa “B”?
Pelas várias compras de material e de subcontratação de empreiteiros, as faturas podem ser emitidas pelos fornecedores e pelos prestadores de serviços por 50 por cento dos valores? Por exemplo, existir um orçamento com “x” materiais (ou mesmo uma unidade) e faturar pela metade à empresa “A” e à “B”? Pelos serviços de subempreitadas pode ser aplicada a mesma lógica?
Como deverão ser emitidas as cauções e licenças camarárias? Sendo relativo a serviços camarários supõe-se que a emissão de documentação (licenças, taxas e afins) será mais complicada de emitir 50 por cento a “A” e a “B”.
Aquando da venda da casa, a escritura é feita com a menção dos coproprietários ou existe outra alternativa? Eventualmente, no momento da escritura, para o comprador poderá ser estranho ver duas empresas proprietárias na escritura.
Existe algum tipo de isenção de IMT e/ou IS na aquisição do terreno pelo facto de ser para construção e posterior venda?
Para este tipo de negócio faria mais sentido com um consórcio ou ACE?
O consórcio é apenas um contrato em que as transações são feitas de forma completamente independente pelas empresas “A” e “B”? Ambas contabilizam os seus gastos em separado?
O ACE é uma terceira empresa que será possuída por “A” e “B”, como investimento financeiro e, atingindo os respetivos valores, terá de ser valorizado em cada empresa pelo MEP? No ACE os lucros e prejuízos são imputados de que forma a “A” e “B”?

Parecer técnico

O pedido de parecer prende-se com o enquadramento contabilístico de agrupamentos complementares de empresas (ACE) de uma associação em participação e consórcios.
Em sede de IMT independentemente da forma adotada, reunidos os requisitos aplica-se a isenção a que se refere o artigo 7.º do CIMT, na aquisição de prédios para revenda.
De acordo com o disposto no n.º 1 do artigo 7.º do CIMT, esta isenção de IMT apenas é aplicada quando os adquirentes de imóveis sejam sujeitos passivos de IRS ou IRC que estejam registados como tendo a atividade de compra e venda de imóveis.
De referir ainda que esta isenção é imediatamente reconhecida se for considerado que o sujeito passivo exerce normal e habitualmente a referida atividade, sendo que esta condição apenas se considera verificada se este comprovar o exercício dessa atividade nos dois anos anteriores mediante certidão passada pelo serviço de finanças competente, quando daquela certidão constar que, em cada um dos dois anos anteriores, foram revendidos prédios antes adquiridos para esse fim, conforme referido nos números 2 e 3 do artigo 7.º do CIMT.
Esta isenção de reconhecimento automático é verificada pela entidade que intervier na celebração do ato ou do contrato, conforme disposto da alínea a) do n.º 8 do artigo 10.º do CIMT.
Por outro lado, esta isenção apenas se mantém quando o destino atribuído a esse imóvel não seja alterado pelo adquirente no prazo de três anos e se for vendido, desde que não o seja novamente para revenda, no decurso desse prazo, conforme o disposto no n.º 5 do artigo 11.º do CIMT.
No caso de a entidade ter efetuado a liquidação de IMT por não cumprir todas as condições do artigo 7.º do respetivo Código, nomeadamente por não ter exercido habitualmente a atividade de revenda, se posteriormente a entidade efetuar a venda do imóvel, dentro do prazo de três anos após a sua aquisição, não sendo o mesmo destinado a revenda, pode solicitar o reembolso do IMT liquidado, conforme o n.º 4 do desse artigo 7.º do CIMT.
Se beneficiar da referida isenção e não efetuar a revenda no prazo de três anos, sem que seja novamente para revenda, essa isenção caducará no final desse prazo de três anos, devendo a empresa solicitar a liquidação e efetuar o pagamento de IMT no prazo de 30 dias, mediante a apresentação da respetiva declaração, conforme previsto no artigo 34.º do CIMT.
Em termos fiscais, nada impede que os sócios da associação em participação prestem serviços à entidade.
Iremos fazer uma síntese que abrange as vertentes contabilísticas e fiscais, dos agrupamentos complementares de empresas, de uma associação em participação e consócios.

Agrupamentos complementares de empresas (ACE)

Todos os movimentos de gastos e rendimentos são efetuados no ACE que tem personalidade jurídica e fiscal. Sendo um sujeito passivo tem de dispor de, pelo menos, uma conta bancária.
Estando os ACE enquadrados no regime da transparência fiscal só existe distribuição do lucro contabilístico, deliberado em assembleia geral.
A aplicação deste regime não altera em nada as regras relativas à distribuição de lucros ou imputação de prejuízos que continuam a ser efetuadas em conformidade com o regime jurídico da sociedade (conforme o previsto no pacto social e de acordo com o que for deliberado pelos sócios, sobre os valores apurados na contabilidade).
Decorre do artigo 6.º do Código do IRC que o seu núcleo é a imputação aos sócios do lucro ou determinada nos termos do CIRC, sendo a distribuição dos lucros, independentemente da modalidade assumida, irrelevante do ponto de vista fiscal.
Na distribuição efetiva de lucros a membros do ACE que sejam empresas, sujeitos passivos de IRC, pode aplicar-se o artigo 51.º do CIRC, desde que reunidos os requisitos.
Em termos de distribuição de lucros (ou adiantamento por conta de lucros), a mesma deverá respeitar as regras do contrato constitutivo do ACE e ser objeto de deliberação em assembleia geral.
É a imputação do resultado tributável - e não a distribuição do lucro contabilístico - que é efetuada para efeitos fiscais pelo ACE.
Nos termos do artigo 2.º do Código do IRC (CIRC), os ACE são considerados sujeitos passivos de IRC, embora não sejam tributados por este imposto por força do disposto no artigo 12.º do mesmo Código, visto estarem enquadrados no regime especial de transparência fiscal, previsto no artigo 6.º do mesmo Código.
Os lucros ou prejuízos fiscais do ACE são imputados aos empreendedores, conforme a respetiva participação no ACE, sendo esses rendimentos integrados nos respetivos rendimentos tributáveis.
No período em que o ACE obtiver o lucro contabilístico pelo exercício da sua atividade, em termos contabilísticos, esse lucro deve ser imputado a cada uma das entidades empreendedoras através da aplicação do MEP ou da consolidação proporcional, sendo corrigido das transações entre o ACE e o empreendedor.
Este procedimento deve ser efetuado independentemente de existir qualquer distribuição de resultados aos empreendedores, pressupondo que o investimento financeiro seja classificado como um empreendimento conjunto, investimento numa associada ou subsidiária.
De forma similar, também para efeitos fiscais, o lucro tributável do ACE é imputado aos lucros tributáveis das entidades empreendedoras, nos termos previstos no artigo 6.º do CIRC, não sendo relevante os resultados imputados pelo MEP ou pela consolidação proporcional.
Na distribuição efetiva de lucros a membros do ACE que sejam empresas, sujeitos passivos de IRC, pode aplicar-se o artigo 51.º do CIRC, desde que reunidos os requisitos.
Com efeito, em sede de IRC, o artigo 51.º, n.º 3 do CIRC estabelece que o disposto no artigo 51.º (participation exemption) é igualmente aplicável à matéria coletável imputada, ao abrigo do artigo 6.º, ao sujeito passivo com sede ou direção efetiva em território português que cumpra o requisito previsto na alínea c) do n.º 1, na parte correspondente a lucros e reservas distribuídos a uma sociedade sua participada que esteja sujeita ao regime da transparência fiscal, desde que a participação desta última na entidade que distribui os lucros ou reservas cumpra os requisitos estabelecidos nos números anteriores.
Sendo o sócio desta sociedade enquadrada no regime de transparência fiscal, sujeito passivo não residente, importa considerar o previsto no n.º 11 do artigo 5.º do Código do IRC, que estabelece uma presunção de existência de estabelecimento estável nesta situação:
«(...) Para efeitos da imputação prevista no artigo seguinte, considera-se que os sócios ou membros das entidades nele referidas que não tenham sede nem direção efetiva em território português obtêm esses rendimentos através de estabelecimento estável nele situado (...).»
Pelo exposto, este sócio, independentemente de ser ou não residente, deverá declarar os rendimentos resultantes da imputação da sociedade abrangida pelo regime de transparência fiscal, ou o prejuízo, se for esse o caso, em território nacional.
Tratando-se de não residente, sendo pessoa singular deverá entregar a declaração de rendimentos modelo 3 com o anexo D, nesta indicando a sua qualidade de não residente com estabelecimento estável. Nos termos da alínea a) do n.º 6 do artigo 72.º do Código do IRS, são tributados autonomamente à taxa de 25 por cento os rendimentos auferidos por não residentes em território português que sejam imputáveis a estabelecimento estável aí situado.
Tratando-se de não residente, pessoa coletiva tem de dar início de atividade como «não residente com estabelecimento estável» e imputar os lucros ou prejuízos do ACE no campo próprio da declaração modelo 22.
Relativamente à entrega de bens imóveis ao ACE existindo transmissão da titularidade dos respetivos bens imóveis há incidência de IMT.

Perspetiva do investidor no ACE

Os investimentos financeiros têm o seu tratamento contabilístico previsto na NCRF 13 - Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em Associadas ou na NCRF 27 - Instrumentos financeiros, conforme se explica de seguida.
A participação no ACE pode ser classificada como um investimento num empreendimento conjunto ou como um investimento numa associada (ou subsidiária), dependendo dos termos definidos no acordo contratual efetuado entre os investidores (empreendedores).
Se os montantes transferidos para o ACE tiverem caráter de permanência ainda que tenham a característica de empréstimos devem ter este tratamento contabilístico.
Se não existir um acordo contratual formal que estabeleça um controlo conjunto dos empreendedores, a atividade desenvolvida pelo ACE nunca pode ser considerada como um empreendimento conjunto, conforme previsto no parágrafo 5 da NCRF 13.
Se o investimento no ACE puder ser classificado como empreendimento conjunto, quando exista controlo conjunto de todos os empreendedores, a contabilização da participação financeira no capital do ACE, nas demonstrações financeiras individuais do empreendedor, deve ser efetuada pelo método de equivalência patrimonial (MEP), como obrigação no caso desse empreendedor preparar demonstrações financeiras consolidadas ou como opção se não tiver essa obrigação, conforme parágrafos 29 a 31 da NCRF 13. No segundo caso, em alternativa, a investidora pode efetuar a contabilização do interesse no ACE através do método da consolidação proporcional.
Se o investimento no ACE não puder ser classificado como empreendimento conjunto, ou o empreendedor em causa não tiver controlo conjunto desse ACE, mas detiver influência significativa (como definido nos parágrafos 19 a 22 da NCRF 13), deve mensurar o investimento financeiro no capital do ACE através do MEP, conforme previsto no parágrafo 34 e 35 da NCRF 13.
Se o investidor detiver controlo (único) na atividade do ACE, pode classificar o investimento como subsidiária e mensurar o investimento financeiro no capital do ACE através do MEP, nas suas demonstrações financeiras individuais, nos termos previstos na NCRF 15 - Investimentos em subsidiárias e consolidação, conforme estabelece o parágrafo 34 da NCRF 13.
Se não investidor não detiver controlo, controlo conjunto ou influência significativa no ACE, o investimento financeiro no capital do ACE deve ser mensurado pelo custo menos perdas por imparidade (nas demonstrações financeiras individuais), nos termos da NCRF 27 - "Instrumentos financeiros", conforme estabelece o parágrafo 36 da NCRF 13.
Na aplicação do MEP, esteja o investimento no capital do ACE classificado como empreendimento conjunto, investimento em associada ou investimento em subsidiária, o montante do investimento financeiro do investidor (conta 41) irá variar em função dos resultados obtidos pelo ACE (devidamente corrigidos face operações não realizadas entre o empreendedor e o ACE, ajustamentos de resultados pela aplicação do justo valor no reconhecimento inicial ou ajustamentos por uniformização de políticas contabilísticas), das distribuições de resultados ou de outras alterações verificadas nos capitais próprios do ACE.
Se a parte do investidor nas perdas do ACE igualar ou exceder o seu interesse na participação desse ACE, o investidor deve reduzir esse investimento financeiro a "zero" e descontinuar o reconhecimento da sua parte em perdas adicionais, conforme o parágrafo 49 da NCRF 13.
Por outro lado, ainda que as perdas do ACE não permitam reduzir o investimento financeiro do empreendedor pela aplicação do MEP, após essa aplicação do MEP, a entidade investidora pode determinar se será necessário reconhecer qualquer perda por imparidade adicional com respeito ao conjunto de interesses na associada, conforme previsto no parágrafo 51 da NCRF 13.
O teste de imparidade deve ser efetuado à totalidade do investimento financeiro (goodwill incluído, se existir), nos termos da NCRF 12 - Imparidade de ativos, ou seja, deve considerar fontes externas e internas de informação que possam indicar que o investimento financeiro estará em imparidade.
Caso o investimento financeiro no ACE esteja classificado como um empreendimento conjunto ou investimento numa associada ou subsidiária, tendo esse ACE obtido um lucro no período corrente, este deve implicar o aumento do valor do investimento financeiro e correspondente reconhecimento de rendimento no período, nas demonstrações financeiras da empresa investidora, pela respetiva parte que lhe cabe (proporção no investimento) na aplicação do MEP.
De referir que os resultados obtidos pelo ACE devem ser corrigidos por todas operações efetuadas entre o ACE e a entidade empreendedora, no âmbito da aplicação do MEP ou da consolidação proporcional, conforme previsto nos parágrafos 39 a 41 e 51 da NCRF 13.
Para efeitos da aplicação do MEP ou da consolidação proporcional, deve ser aumentado ou diminuído o investimento financeiro (no caso do MEP) em função do resultado líquido do período obtido pelo ACE, desconsiderando a imputação do lucro ou prejuízo efetuado nos termos estatutários, e quaisquer outras transações efetuadas entre as partes ainda não totalmente realizadas.
Na consolidação proporcional, após efetuar a adição linha a linha dos ativos e passivos do ACE, devem ser consideradas as eliminações das operações intragrupo, nomeadamente a imputação dos lucros ou prejuízos obtidos.
A imputação dos lucros ou prejuízos fiscais do ACE far-se-á de acordo com o que estiver estipulado no ato constitutivo ou, na falta de elementos, em partes iguais pelas entidades que constituem o ACE, sendo essa discriminação efetuada no anexo G da IES a entregar pelo ACE.

Associação em participação e empreendimento conjunto

O regime jurídico dos contratos de consórcio e associação em participação foi estabelecido pelo Decreto-Lei n.º 231/81, de 28 de julho.
Segundo o artigo 1.º do referido diploma, «consórcio é o contrato pelo qual duas ou mais pessoas, singulares ou coletivas, que exercem uma atividade económica se obrigam entre si a, de forma concertada, realizar certa atividade ou efetuar certa contribuição com o fim de prosseguir qualquer dos objetos referidos no artigo seguinte.»
O «consórcio é uma entidade sem personalidade jurídica, consequentemente, não pode ser entendido como um ente distinto das entidades que o constituem, sendo apenas a estas imputadas os direitos e obrigações decorrentes dos contratos celebrados no seu âmbito.»
Partindo do pressuposto que uma entidade "X" (associante) irá receber um determinado montante (correspondente à sua quota-parte) da sociedade "Y" (associado) no âmbito do contrato de associação em participação.
A sociedade "X" (associante) irá incorrer nos custos relacionados com o desenvolvimento da atividade exercer em associação em participação, sendo que a sociedade "Y" (associado) efetua o pagamento desses encargos à sociedade "RP" na respetiva quota-parte que lhe corresponde.
Nos termos do artigo 21.º do Decreto-Lei n.º 231/81, de 28 de julho define-se a associação em participação como «a associação de uma pessoa a uma atividade económica exercida por outra, ficando a primeira a participar nos lucros ou nos lucros e perdas que desse exercício resultarem para a segunda, regular-se-á pelo disposto nos artigos seguintes.
É elemento essencial do contrato a participação nos lucros; a participação nas perdas pode ser dispensada.
As matérias não reguladas nos artigos seguintes serão disciplinadas pelas convenções das partes e pelas disposições reguladoras de outros contratos, conforme a analogia das situações.»
Nos termos do artigo 23.º desse diploma, em regra, o contrato de associação em participação não tem de ter forma especial. No entanto, para que o associado não participe nas perdas, esta cláusula deve estar redigida em contrato por escrito.
Os associados têm a obrigação de prestar contribuição para a realização da operação em causa, nomeadamente com bens patrimoniais ou dinheiro, a ser ingressado no património do associante, quando consista na constituição de um direito ou na sua transmissão, e o associado não participe nas perdas da operação.
O artigo 26.º do referido regime estabelece que é o associante que procede à nomeação e efetua a gestão da operação em associação com os associados.
As associações em participação, ou qualquer outro tipo de parceria para o desenvolvimento e exploração de ativos, têm o tratamento contabilístico previsto na Norma Contabilística e de Relato Financeiro (NCRF) n.º 13 - Interesses em empreendimentos conjuntos e investimentos em associadas", conforme o parágrafo 1 dessa norma.
A associação em participação, não é uma entidade juridicamente autónoma dos intervenientes na operação, sendo um mero acordo na participação conjunta numa determinada operação (atividade).
A NCRF 13 estabelece o tratamento contabilístico para os empreendimentos conjuntos, bem como para os investimentos em associadas, não sendo relevante a forma jurídica da relação entre as partes.
A associação em participação em causa pode ser classificada como um empreendimento conjunto ou como um investimento numa associada, dependendo da relação existente entre as partes.
Em termos de conceito, os empreendimentos conjuntos são acordos contratuais pelos quais dois ou mais parceiros desenvolvem uma atividade económica que está sujeita a um controlo conjunto.
Este controlo conjunto é exercido em partilha por todos os empreendedores relativamente às decisões de gestão das políticas financeiras e operacionais da atividade do empreendimento e existe apenas quando essas decisões estratégicas exigirem o consenso unânime das partes que partilham o controlo (os empreendedores).
Na prática, o poder de decisão deve ser partilhado por todos os empreendedores. Quando uma operação conjuntamente controlada, como por exemplo uma parceria para o desenvolvimento e exploração de um ativo ou realização de uma operação específica, for constituída por dois empreendedores, o poder de voto nas decisões deve ser partilhado em partes iguais para cada empreendedor.
Se não existir um acordo contratual ou este não permitir a partilha das decisões por unanimidade entre os empreendedores, existindo um determinado empreendedor que controla unilateralmente o poder de decisão no empreendimento conjunto, não se pode classificar essa operação como um empreendimento conjunto.
Nessa situação, o empreendedor com poder unilateral de decisão na operação de parceira em causa deve classificar o interesse como um investimento numa subsidiária. O outro empreendedor que não tem controlo sobre as políticas de gestão da operação, mas pode ter influência significativa deve classificar esse interesse como um investimento numa associada.
Apesar de ser o associante a efetuar a gestão da operação (atividade) em causa, estar-se-á perante um empreendimento conjunto, se as políticas operacionais e financeiras forem acordadas por todos os empreendedores (associante e associado) conforme estabelecido no acordo contratual, ainda que sejam delegadas ao associante.
Se o acordo estabelecer que é o associante que define as políticas de gestão operacional e financeira, mantendo o associado uma mera influência significativa na definição dessas políticas, a referida associação em participação deve ser classificada como um investimento numa subsidiária pelo associante e como um investimento numa associada pelo associado.
Como se verifica, o órgão de gestão das entidades em causa, em conjunto com o contabilista certificado, no exercício das suas funções, deve efetuar julgamentos e juízos de valor sobre o contrato em causa, para definir a contabilização da operação (como empreendimento conjunto ou investimento numa associada), atendendo aos princípios explicados acima e definidos na NCRF 13.
Quanto ao enquadramento em sede de IVA para a imputação dos lucros da associante para a associada, há que atender ao que se segue.
O enquadramento para efeitos de IVA referente a operações financeiras, nomeadamente a imputação de lucros, foi objeto de entendimento pela Autoridade Tributária e Aduaneira através da disponibilização pública no Portal das Finanças do Ofício-Circulado n.º 30 103/2008, de 20 de novembro.
De acordo com o capítulo VII desse ofício-circulado, há que clarificar o enquadramento de algumas operações concretas face ao conceito de atividade económica.
Nos termos do ponto B.1 desse capítulo VII, «a perceção de dividendos ou lucros provenientes da detenção de participações sociais, não constitui a contraprestação de operações dentro do âmbito de aplicação do imposto, sendo operações não decorrentes de uma atividade económica para efeitos do IVA, por resultar da mera propriedade daquelas e depender, em larga medida, de fatores aleatórios.»
Assim sendo, a obtenção de lucros distribuídos não é uma operação sujeita a IVA, por não ser considerada como decorrente de uma atividade económica para efeitos desse imposto.
Tratando-se de uma operação não sujeita a IVA, essa distribuição de lucros não é titulada através da emissão de qualquer fatura, podendo ser comprovada através do contrato de associação em participação.
Para efeitos do exercício do direito à dedução, há a referir que os sujeitos passivos são obrigados a adotar o método da afetação real para separar as operações decorrentes de atividades económicas daquelas que não decorrente desse tipo de atividade, conforme previsto na alínea a) do n.º 1 do artigo 23.º do CIVA.
Quanto à comparticipação no investimento pelos associados à associante, considerado como um empreendimento conjunto através de um ativo conjuntamente controlado, esta deve ser considerada no conceito residual de prestações de serviços, previsto no artigo 4.º do Código desse imposto.
Tratando-se de uma prestação de serviços para efeitos de IVA, esse débito efetuado pela associante aos associados deve implicar a emissão de uma fatura com liquidação de IVA à taxa normal.

Empreendimento conjunto

Tratando-se de um empreendimento conjunto, a associação em participação da operação em causa pode ser classificada como um ativo conjuntamente controlado ou uma operação conjuntamente controlada, dependendo se a parceria tem como objetivo o desenvolvimento e exploração de um determinado ativo ou a realização de uma operação específica.
No caso de o empreendimento conjunto ser um ativo conjuntamente controlado, o associante e associados devem reconhecer, nas respetivas demonstrações financeiras, a respetiva quota-parte dos ativos, passivos e rendimentos e gastos relacionados com a exploração do ativo em causa, conforme previsto no parágrafo 25 da NCRF 13.
As contribuições efetuadas por cada empreendedor não devem ser classificadas com um investimento financeiro, devendo, antes, atender-se à natureza do ativo a ser construído.
Na ótica da entidade associante, os encargos suportados com a aquisição do ativo a ser explorado conjuntamente no âmbito do contrato de associação em participação devem ser classificados como ativo de acordo com a respetiva natureza (nomeadamente inventário).
Se a entidade associante incorrer em vários encargos com a obtenção do ativo explorado conjuntamente, sendo ressarcida de parte desses encargos pelo outro parceiro, esses montantes obtidos pela empresa associante do outro parceiro devem ser classificados como redução do custo do ativo em causa (crédito da conta de inventários - conta 32/4) ou diferidos e reconhecidos como rendimentos em períodos seguintes, pelos custos suportados por conta do associado, reconhecidos como gastos.
Os registos contabilísticos serão:
Pela obtenção dos montantes do parceiro, como financiamento da obtenção do ativo ou dos gastos incorridos ou a incorrer e a diferir:
- Débito da conta 12 - Depósitos à ordem, pelo montante recebido;
Por contrapartida a:
- Crédito da conta 3x/4x - «natureza de ativo», pelos montantes recebidos a título da obtenção do ativo a ser explorado conjuntamente;
- Crédito da conta 788x - Outros rendimentos, pelos montantes recebidos a título dos encargos reconhecidos como gastos do período;
- Crédito da conta 282 - Rendimentos a reconhecer, pelos montantes recebidos a título de encargos a reconhecer como gastos em períodos seguintes.
A sociedade "B" (associado) deve classificar esse pagamento de acordo com a respetiva natureza, nomeadamente como ativo, relativamente à sua quota-parte no ativo a ser explorado conjuntamente, como gastos, relativamente à sua quota-parte nos encargos reconhecidos como gastos no período, ou como gastos a reconhecer (gastos diferidos), pelos encargos a incorrer em gastos futuros.
No caso de o empreendimento conjunto ser uma operação conjuntamente controlada, o associante e associados devem reconhecer, nas respetivas demonstrações financeiras, a respetiva quota-parte dos ativos, passivos e rendimentos e gastos relacionados com a atividade em causa, conforme previsto no parágrafo 23 da NCRF 13.
Os registos contabilísticos são similares aos referidos para os ativos conjuntamente controlados.
Em termos fiscais, o Código do IRC determina algumas particularidades para as operações de associação em participação, havendo que distinguir quando estejam classificadas como empreendimentos conjuntos ou como investimentos em associadas.
As prestações do associante ao associado são variações patrimoniais negativas que não concorrem para a formação do lucro tributável do associante. Tal como não concorrem as contribuições, incluindo a participação nas perdas, do associado ao associante (enquanto variações patrimoniais positivas deste último), conforme decorre da alínea d) do n.º 1 do artigo 24.º do CIRC e da alínea a) do n.º 1 do artigo 21.º do CIRC, respetivamente.
Estas duas regras dos artigos 21.º e 24.º do CIRC apenas terão aplicação quando a associação em participação não for contabilizada como um empreendimento conjunto (operação ou ativo conjuntamente controlada). Ou seja, dirá respeito às variações patrimoniais positivas e negativas registadas no capital próprio do associante, quando se a associação em participação esteja a ser classificada como um investimento em associada
Por outro lado, se a associação em participação tiver sido classificada como um ativo ou operação conjuntamente controlada, como cada empreendedor (associante e associado) reconhecer a sua quota-parte dos lucros nas respetivas demonstrações financeiras, a tributação sobre esses lucros é efetuada diretamente no IRC determinado por cada entidade, aplicando-se as regras gerais do CIRC para entidades que exercem a título principal atividade comercial, industrial ou agrícola.
Neste caso, as transferências de dinheiro efetuadas entre associante e associado não são contribuições nem distribuições de lucros.
Relativamente ao associado, se este for sujeito passivo de IRC, os lucros e reservas obtidos do associante não concorrem para a determinação do lucro tributável, desde que cumpridas as condições do n.º 1 do artigo 51.º do CIRC, e sempre que este associado seja sujeito passivo de IRC, com sede ou direção efetiva em território português, independentemente do valor da sua contribuição, relativamente aos rendimentos que tenham sido efetivamente tributados, distribuídos por associantes residentes no mesmo território, conforme dispõe o n.º 4 do mesmo artigo.
Como se constata, esta regra do artigo 51.º do CIRC apenas se aplica caso o investimento realizado pelo associado na associação em participação seja classificado como um investimento numa associada.
Nesse caso, os referidos lucros distribuídos pela associante (da operação de associação em participação), e já tributados em IRC na esfera desta última, não são objeto de tributação no IRC do associado, desde que estejam cumpridas as condições do n.º 1 e 2 do artigo 51.º do CIRC, conforme o n.º 4 do mesmo artigo.
Na ótica do associado, os requisitos das alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 51.º do CIRC são cumpridos em função da percentagem de participação acordada no respetivo contrato de associação em participação, bem como do período de antiguidade dessa participação, que lhe permite ter direito a direitos sobre o controlo ou os lucros gerados pela operação em causa.
Por outro lado, se a associação em participação estiver classificada como um ativo conjuntamente controlada, como cada empreendedor (associante e associado) irá reconhecer a sua quota-parte dos lucros nas respetivas demonstrações financeiras, a tributação sobre esses lucros é efetuada diretamente no IRC determinado por cada entidade, aplicando-se as regras gerais do CIRC para entidades que exercem a título principal atividade comercial, industrial ou agrícola.
A transferência dos lucros, sendo enquadrada como investimento numa associada, aplicando-se o artigo 51.º do CIRC, também não está sujeita a retenção na fonte, nos termos da alínea c) do n.º 1 do artigo 97.º do CIRC.