IFRS - Estimativa de imposto

Solicita-se o esclarecimento relativamente ao tratamento contabilístico, no âmbito das IFRS, das diferenças apuradas entre a estimativa de imposto sobre o rendimento registada no encerramento de um exercício e o valor efetivamente apurado na respetiva Modelo 22.

Concretamente, quando a diferença resulta da normal atualização da estimativa efetuada com base na informação disponível à data de reporte e não de um erro contabilístico, pretende-se confirmar qual o enquadramento contabilístico mais adequado:
• Reconhecimento da diferença em contas da classe 81 (Resultado líquido do período), associadas ao imposto sobre o rendimento; ou
• Reconhecimento em contas de ganhos ou perdas do período (classes 68 ou 78).

Solicita-se, igualmente, a indicação do enquadramento técnico e normativo que suporte o tratamento considerado adequado para entidades que preparam as suas demonstrações financeiras de acordo com as Normas Internacionais de Relato Financeiro (IFRS).

Parecer técnico
 

O pedido de parecer refere-se ao tratamento contabilístico, no âmbito das Normas Internacionais de Relato Financeiro (IAS/IFRS), das diferenças verificadas entre a estimativa do imposto sobre o rendimento reconhecida no encerramento de determinado exercício económico e o imposto efetivamente apurado na declaração Modelo 22, entregue no exercício seguinte.

Pretende-se, concretamente, esclarecer se essas diferenças, quando resultem da atualização normal de estimativas e não da correção de erros contabilísticos, devem ser reconhecidas como gasto ou rendimento de imposto sobre o rendimento, através das contas da classe 81, ou como outros gastos ou rendimentos do período, através das contas 68 ou 78.

O §2.19 da Estrutura Concetual do IASB indica que quando valores monetários em relatórios financeiros não puderem ser observados diretamente e, em vez disso, devem ser estimados, surge incerteza na mensuração. O uso de estimativas razoáveis é uma parte essencial da preparação de informações financeiras e não prejudica a utilidade das informações se as estimativas são descritas e explicadas de forma clara e precisa. Mesmo um elevado nível de incerteza na mensuração não impede necessariamente essa estimativa de fornecer informações úteis.

Em alguns casos, um ponto de equilíbrio (trade-off) entre as caraterísticas qualitativas fundamentais pode precisar ser encontrado para atingir o objetivo do relatório financeiro, que é fornecer informações úteis sobre fenómenos económicos. Por exemplo, as informações mais relevantes sobre um fenómeno podem ser uma estimativa altamente incerta. Em alguns casos, o nível de incerteza na mensuração envolvido na realização dessa estimativa pode ser tão alto que pode ser questionável se a estimativa forneceria uma representação suficientemente fiel desse fenómeno. Em alguns desses casos, a informação mais útil pode ser a estimativa altamente incerta, acompanhada por uma descrição da estimativa e uma explicação das incertezas que a afetam. Em outros casos, se essa informação não fornece uma representação suficientemente fiel desse fenómeno, a informação mais útil pode incluir uma estimativa de outro tipo que é ligeiramente menos relevante, mas que está sujeita a uma menor incerteza na mensuração. Em circunstâncias limitadas, pode não haver estimativa que forneça informações úteis. Nessas circunstâncias limitadas, pode ser necessário fornecer informações que não se baseiam numa estimativa (§2.22 da Estrutura Concetual do IASB).

De acordo com a IAS 12 – Impostos sobre o rendimento, essa norma tem como objetivo prescrever o tratamento contabilístico dos impostos sobre o rendimento. O assunto principal na contabilização dos impostos sobre o rendimento é o de como contabilizar os impostos correntes e futuros consequentes de:
a) A recuperação (liquidação) futura da quantia escriturada de ativos (passivos) que sejam reconhecidos na demonstração da posição financeira de uma entidade; e
b) Transações e outros acontecimentos do período corrente que sejam reconhecidos nas demonstrações financeiras de uma entidade.

Nos termos do §5 da IAS 12:
– Gasto de imposto (rendimento de imposto) é a quantia agregada incluída na determinação do lucro ou do prejuízo do período respeitante a impostos correntes e a impostos diferidos;
– Imposto corrente (§5 da IAS 12) é a quantia a pagar (a recuperar) de impostos sobre o rendimento respeitantes ao lucro tributável (perda fiscal) de um período.

Os impostos correntes de períodos correntes e anteriores devem, na medida em que não estejam pagos, ser reconhecidos como passivos. Se a quantia já paga com respeito a períodos correntes e anteriores exceder a quantia devida para esses períodos, o excesso deve ser reconhecido como um ativo (§12 da IAS 12).

Os ativos (passivos) por impostos correntes dos períodos correntes e anteriores devem ser mensurados pela quantia que se espera que seja paga (recuperada de) às autoridades fiscais, usando as taxas fiscais (e leis fiscais) que tenham sido decretadas ou substantivamente decretadas no fim do período de relato (§46 da IAS 12).

Os impostos correntes e diferidos devem ser reconhecidos como rendimento ou gasto e incluídos nos resultados do período, exceto na medida em que o imposto resulte de (§58 da IAS 12):
a) Uma transação ou acontecimento que seja reconhecido, no mesmo ou num diferente período, fora dos lucros ou prejuízos, seja em outro rendimento integral ou diretamente no capital próprio;
b) Uma concentração de atividades empresariais (que não seja a aquisição por uma entidade de investimento, tal como definido na IFRS 10 – Demonstrações financeiras consolidadas, de uma subsidiária que deva ser mensurada pelo justo valor através dos resultados).

Relevamos que, nos termos do ponto 4.2 do Anexo ao Decreto-Lei n.º 158/2009, de 13 de julho, diploma que aprovou o SNC, na sua redação atual, o código de contas de utilização generalizada (aprovado pela Portaria n.º 218/2015, de 23 de julho) pode ser utilizado pelas entidades que se encontrem obrigadas ou tenham a opção de aplicar as normas internacionais de contabilidade.

Assim sendo, sendo utilizado o código de contas do SNC, a estimativa do imposto corrente reconhecer-se-á a débito da conta “8121 – Resultado líquido do período – Resultado antes de impostos – Imposto estimado para o período”, em contrapartida de uma subconta da conta “241 – Estado e outros entes públicos – Imposto sobre o rendimento”. A nota de enquadramento da conta 8121 dispõe que “Considera-se nesta conta a quantia estimada para o imposto que incidirá sobre os resultados corrigidos para efeitos fiscais, por contrapartida da conta 241 – Estado e outros entes públicos – Imposto sobre o rendimento.”.

De acordo com a alínea a) do n.º 1 do art.º 23.º-A (com a epígrafe “Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais”) do Código do IRC, não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável “O IRC, incluindo as tributações autónomas, e quaisquer outros impostos que direta ou indiretamente incidam sobre os lucros;”. Consequentemente, a estimativa de IRC (reconhecida a débito da conta 8121) deve ser acrescida no campo 724 do quadro 07 da declaração periódica de rendimentos (modelo 22).

Tendo existido uma diferença entre a estimativa de IRC reconhecida e o imposto que, no final, vier a ser apurado, essa diferença, caso se adote o código de contas do SNC, poderá ser reconhecida (i) na conta “6885 – Outros gastos – Outros – Insuficiência da estimativa para impostos”, se for negativa, ou (ii) na conta “7882 – Outros rendimentos – Outros – Excesso da estimativa para impostos”, se for positiva, devendo esses montantes ser acrescidos no campo 724 ou deduzidos no campo 765 do quadro 07 da modelo 22, respetivamente.

Cumpre notar, ainda assim, que uma entidade que reporta em IFRS poderá reconhecer o excesso ou insuficiência da estimativa de imposto corrente numa conta da classe 8, desde que essa classe esteja alinhada com o plano de contas interno da entidade. As IFRS não exigirão, assim, que tais ajustamentos sejam reconhecidos especificamente numa conta da classe 6 ou da classe 7. Efetivamente, as IFRS não regulam as contas que devem ser utilizadas, definindo apenas como e em que circunstâncias devem as quantias ser apresentadas nas demonstrações financeiras.