A questão colocada refere-se ao tratamento contabilístico da correção de erros contabilísticos em demonstrações financeiras de períodos anteriores.

As correções de erros materiais em demonstrações financeiras de períodos anteriores devem ser efetuadas através do procedimento de reexpressão retrospetiva, conforme previsto na NCRF 4 - "Políticas contabilísticas, alterações nas estimativas contabilísticas e erros".

Quando esses erros afetem resultados de períodos anteriores, sendo situações materialmente relevantes, devem ser imputados à conta de resultados transitados e implicar a reexpressão retrospetiva desde o período comparativo mais antigo apresentado, conforme previsto nos parágrafos 32 a 39 da NCRF 4.

Apenas podem ser utilizadas as contas de perdas e ganhos do período corrente (p.e. correções de exercícios anteriores), quando os erros respeitarem a situações que não sejam materialmente relevantes, não sendo importante a reexpressão retrospetiva para a análise da informação comparativa das demonstrações financeiras, não se aplicando, portanto os procedimentos da NCRF 4.

Como as demonstrações financeiras dos períodos anteriores já foram aprovadas pelo órgão de Gestão e publicadas (na Conservatória), as correções desses erros materiais devem ser efetuadas no período de 2016 (período corrente).

As demonstrações financeiras preparadas e apresentadas referentes ao período de 2015 terão sido aprovadas em Assembleia-Geral de sócios da sociedade em meados de março de 2016, tendo sido efetuado o respetivo depósito na Conservatória do Registo Comercial através da entrega do anexo A da IES.

Não é possível proceder à substituição do Anexo A da IES com o objetivo de proceder à alteração da prestação de contas. Essas contas já foram aprovadas pelos sócios e já estão depositadas pelo que não podem ser objeto de qualquer alteração.

Existindo erros contabilísticos nas demonstrações financeiras de períodos anteriores, que sejam materialmente relevantes, a correção desses erros materiais deve ser efetuada através dos procedimentos da NCRF 4, nas demonstrações financeiras do período corrente (2016), através da reexpressão retrospetiva, conforme se explica de seguida.

De acordo com os parágrafos 32 a 39 da NCRF 4, a correção de erros materiais de períodos anteriores deve ser efetuada através da reexpressão retrospetiva de acordo o procedimento que se segue.

A reexpressão retrospetiva implica dois procedimentos:

1.º O registo no período corrente das respetivas correções nas respetivas contas de balanço, sendo que, quando esses erros tenham influenciado os resultados do(s) período(s) anterior(es), a contrapartida é resultados transitados;

2.º E, pela correção da informação comparativa das quantias comparativas desse(s) período(s) anterior(es) apresentados nas demonstrações financeiras do período corrente, até ao limite do período mais antigo apresentado, em que se deve reexpressar os saldos de abertura dos ativos, passivos e capitais próprios (resultados transitados).

A correção de erros materiais de períodos anteriores nunca deve ser reconhecida nos resultados do período corrente em que se esteja a efetuar a correção.

A questão da avaliação, se uma determinada operação (facto ou transação) é material, ou não, deve ser efetuada pela entidade em causa, não dependendo exclusivamente dos montantes em causa, mas também da natureza e dimensão das operações, e da situação económica e financeira da própria entidade, conforme previsto nos parágrafos 29 e 30 da Estrutura Conceptual do SNC.

O que a entidade deve verificar, para efetuar esse juízo de valor na determinação da materialidade, será aferir se esse erro irá influenciar a tomada de decisão dos utilizadores das demonstrações financeiras.

Se considerar que esse erro influenciou essa tomada de decisão deve considerar o erro como material, e proceder à reexpressão retrospetiva, ou seja, refletir na informação comparativa das demonstrações financeiras, a correção do erro de modo a efetuar os ajustamentos necessários para que estas apresentem a informação como se o erro nunca tivesse ocorrido.

No período corrente, o efeito desse erro material, com influência nos resultados de períodos anteriores, passa a estar refletido nos resultados transitados, pois decorre da correção nos resultados desse período anterior.

Se considerar que o erro é imaterial, pode não aplicar a NCRF 4, e corrigir o erro, que afetou resultados de períodos anteriores, nos resultados do período corrente (p.e. conta 6881 ou 7881 - "Correções relativas a períodos anteriores").

Como se percebe é muito diferente, imputar o erro a resultados de anos anteriores (transitados) ou ao resultado do período, principalmente se tiver existido a alteração do órgão de gestão entre esses dois períodos.

Com certeza, se um gestor deteta um erro nas contas de períodos anteriores, em que não detinha a gestão, não quer afetar os resultados do período que lhe compete.

O objetivo principal da necessidade de se proceder à reexpressão retrospetiva de erros materiais está fundamentalmente relacionado com a necessidade da existência de comparabilidade na informação financeira, nomeadamente entre diferentes períodos.

No caso da correção de erros imateriais não se aplicam os procedimentos de reexpressão retrospetiva, não se devendo proceder a qualquer reexpressão da informação comparativa das demonstrações financeiras.

Apenas quando se tratem de correções de erros materiais se deve proceder à reexpressão retrospetiva da informação comparativa das demonstrações financeiras, sendo que essa correção de erros deve ser líquida dos respetivos ativos e passivos por impostos diferidos pela existência de diferenças tributáveis ou dedutíveis temporárias relativas a essas correções, conforme previsto no parágrafo 4 da NCRF 4.

O reconhecimento desses impostos diferidos relativos a correções dos resultados do período anterior (N-1) implica reexpressão retrospetiva desse resultado líquido e do respetivo imposto sobre o rendimento.

Efetivamente a aplicação do procedimento de correções de erros de resultados anteriores, através da reexpressão retrospetiva, implica a alteração da informação comparativa (coluna N-1) das demonstrações financeiras do período presente em que se está a corrigir o erro.

No caso em concreto, por erro ou negligência, vendas de bens e/ou prestações de serviços efetuadas no período de 2016 foram classificadas como rédito do período de 2015. Essas vendas e prestações de serviços já foram devidamente contabilizadas como rédito no período de 2016, havendo que proceder à anulação do rédito reconhecido em duplicado, no período anterior.

Atendendo a este erro contabilístico, pressupondo que seja materialmente relevante, há que proceder à anulação do rédito pelas vendas de bens e/ou prestações de serviços, cujas operações foram realizadas no período de 2016.

O objetivo destas correções do erro contabilístico é apresentar as demonstrações financeiras tal como se nunca tivesse existido o erro nos períodos anteriores.

Se a entidade considerar esses erros como materialmente relevantes, os procedimentos podem ser:

1.º Registo contabilístico no período corrente (2016):

Em 01/01/2016:

Pelo desreconhecimento do rédito da venda de bens e/ou de prestações de serviços:

- Débito da conta 56 - "Resultados transitados" por contrapartida a crédito da conta 21 - "Clientes", pelo montante da contraprestação obtida.

Caso tenha sido contabilizado em 2015 o IVA liquidado pelas faturas emitidas no período de 2016, deve também proceder à anulação da liquidação do IVA (por débito da conta 2433 por contrapartida da conta do cliente). Adicionalmente, pode ter que se proceder à substituição da Declaração Periódica de IVA referente ao mês de dezembro de 2015 (ou 4.º trimestre de 2015), caso se tenha incluído nessa declaração as faturas emitidas com data de 2016.

2.º Alteração da informação comparativa (pressupondo apenas um ano de comparativo):

Este procedimento não implica qualquer registo contabilístico, mas a alteração direta nas rubricas da informação comparativa nas demonstrações financeiras do período corrente.

No Balanço de 31/12/2016 (coluna do período comparativo 31/12/2015):

Ativo Corrente

Diminuição da rubrica "Clientes", pelo montante da contraprestação obtida pela venda do item (se ainda não tiver sido recebido).

Capital Próprio

Diminuição da rubrica "Resultado líquido do período", pelo montante da anulação do rédito referentes às faturas emitidas em 2016, mas contabilizadas em 2015;

Passivo Corrente

Diminuição da rubrica "Estado e outros entes públicos", pelo montante da anulação do IVA liquidado das faturas com data de emissão de 2016.

Na Demonstração de resultados do período 2016 (coluna do período comparativo 2015):

Diminuição da rubrica "Vendas e serviços prestados", pela anulação do rédito referente às faturas emitidas com data de 2016, mas contabilizadas em 2015.

Diminuição da rubrica "Resultado líquido do período", pelo montante da anulação do rédito referentes às faturas emitidas em 2016, mas contabilizadas em 2015.

Em termos de IRC, a respetiva variação patrimonial negativa decorrente da correção do erro contabilístico não pode ser deduzido no período corrente, atendendo ao regime do acréscimo previsto no n.º 1 do artigo 18.º do CIRC.

Assim, pressupondo que se trata da correção de erros materiais com contabilização na conta 56 - "Resultados transitados", não há que proceder a qualquer correção ao lucro tributável no Quadro 07 da Modelo 22 do período de tributação corrente (2016).

Por outro lado, de acordo com o n.º 2 do artigo 122.º do CIRC, quando tenha sido liquidado imposto superior ao devido ou declarado prejuízo fiscal inferior ao efetivo, a entidade pode apresentar uma declaração de substituição Modelo 22 desse período anterior, corrigindo o respetivo lucro tributável, até ao prazo limite de 12 meses após a data de entrega da declaração substituída (31/05).