As questões colocadas referem-se ao enquadramento fiscal da atribuição, por parte de uma sociedade, de seguros de saúde aos seus trabalhadores e respetivos familiares.

No caso concreto, estamos perante uma empresa que «está a pensar atribuir um seguro de saúde a todos funcionários da empresa, usando o critério de antiguidade.»

Pretende-se saber, neste sentido, o enquadramento fiscal desta operação.

Para efeitos de IRS, o artigo 2.º do CIRS define, para efeitos deste imposto, os rendimentos que são enquadráveis na categoria A (trabalho dependente).

Tem sido entendimento da administração fiscal que os montantes despendidos para pagamento de prémios de seguros de saúde não serão considerados rendimentos de trabalho dependente ao abrigo do n.º 3 da subalínea b) do n.º 3 do artigo 2.º do CIRS, pois, ao contrário, por exemplo, dos PPR, não existe uma vertente poupança/capitalização, na medida em que nunca se verifica, quer a antecipação da correspondente disponibilidade, quer o recebimento em capital, mas apenas uma indemnização em caso de acidente ou doença, que fica excluída da tributação ao abrigo do disposto no n.º 1 do artigo 12.º do CIRS.

De todo o modo, de forma a delimitar negativamente esta incidência, os artigos 2.º-A e o já referido 12.º, ambos igualmente do CIRS, estabelecem exceções às regras impostas pelo artigo referido no parágrafo anterior.

No caso concreto, dado o tema em questão, salientamos apenas o estabelecido na alínea e) do número 1 do artigo 2.º-A do CIRS, que refere o seguinte:

«1 – Não se consideram rendimentos do trabalho dependente:

(…)

e) As importâncias suportadas pelas entidades patronais com seguros de saúde ou doença em benefício dos seus trabalhadores ou respetivos familiares desde que a atribuição dos mesmos tenha carácter geral.»

Assim, sem prejuízo do estabelecido no artigo 2.º do CIRS, caso estejamos perante seguros de saúde ou doença atribuídos aos trabalhadores ou, respondendo à questão concreta da colega, aos respetivos familiares, desde que essa atribuição tenha caráter geral, os mesmos não configurarão como rendimentos do trabalho dependente.

Tendo em conta os dados fornecidos pela colega e embora não resulte claro da questão, iremos presumir que é atribuído à generalidade dos trabalhadores (ou aos seus familiares) um seguro de saúde "standard”, tendo os trabalhadores com mais antiguidade apenas acesso, por exemplo, a mais benefícios (como uma maior cobertura de despesas).

Neste pressuposto, uma vez que estamos perante um seguro de saúde atribuído a todos os trabalhadores, somos de opinião de que o requisito de «caráter geral» se encontra cumprido, pelo que a sua atribuição, para efeitos de IRS, não configura rendimentos da categoria A.

É de notar que a norma do Código do IRS que está aqui em causa apenas exige para efeitos de exclusão de IRS a atribuição com o tal «caráter geral», não estando a exclusão diretamente associada a outras condições, como sucede, por exemplo, nas demais realizações de utilidade social, cuja exclusão de tributação está dependente da verificação dos critérios estabelecidos no art.º 43.º do CIRC (conforme al. b) n.º 1 art.º 2.º-A CIRS), como é o caso dos vales-infância, cantinas e creches.

Entre estes critérios estabelecidos no art.º 43.º do CIRC encontram-se não só o da atribuição com caráter geral, mas também que os benefícios sejam estabelecidos segundo um critério objetivo e idêntico para a generalidade dos trabalhadores ainda que não pertencentes à mesma classe profissional.

Ora, este requisito de critério objetivo e idêntico para a generalidade dos trabalhadores não se encontra presente na al. e) n.º 1 art.º 2.º-A CIRS, onde apenas se exige a atribuição com caráter geral.

Donde se conclui que um seguro de saúde atribuído a todos os trabalhadores ou respetivos familiares, ainda que em condições diferenciadas segundo a antiguidade, pode ainda assim ser excluído de IRS. Esta é, pelo menos, a interpretação literal que é possível fazer da norma em causa.

Os seguros de saúde atribuídos que se enquadrem neste preceito legal, deverão ser relevados na DMR com o código A23.

Tratando-se de seguros pagos de uma só vez e que dizem respeito a vários meses (ou até mesmo anos), somos de opinião de que deverá ser criado um critério objetivo de imputação destes valores aos trabalhadores e respetivo reconhecimento como gasto do período numa conta 63X – Gastos com o pessoal (por exemplo, mensalmente).

Por outro lado, e embora não seja questionado, em termos de Segurança Social, não estarão os mesmos sujeitos a qualquer contribuição.

Para efeitos de IRC, a dedução de gastos com seguros de doença ou saúde em benefício da generalidade dos seus trabalhadores e dos seus familiares rege-se pelo disposto no art.º 43.º do CIRC.

Neste âmbito, referem as alíneas a) e b) do número 2 do artigo 43.º do CIRC que:

«2 – São igualmente considerados gastos do período de tributação, até ao limite de 15 por cento das despesas com o pessoal contabilizadas a título de remunerações, ordenados ou salários respeitantes ao período de tributação, os suportados com:

a) Contratos de seguros de acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, de doença ou saúde, contribuições para fundos de pensões e equiparáveis ou para quaisquer regimes complementares de segurança social, que garantam, exclusivamente, o benefício de reforma, pré-reforma, complemento de reforma, benefícios de saúde pós-emprego, invalidez ou sobrevivência a favor dos trabalhadores da empresa;

b) Contratos de seguros de doença ou saúde em benefício dos trabalhadores, reformados ou respetivos familiares.»

Assim, verificamos que, à semelhança do enquadramento para efeitos de IRS, é igualmente possível que o seguro seja atribuído, cumulativamente, aos respetivos familiares dos trabalhadores.

Ora, para que os encargos em causa possam ser aceites fiscalmente via alínea b) do número 2 do artigo 43.º do CIRC, terá a empresa de verificar se cumpre, ou não, cumulativamente todos os requisitos e condições previstos no número 4 deste mesmo artigo, cuja leitura e respetiva análise terão de ser efetuadas.

Destes, salientamos os constantes das alíneas a) e b), que referem que:

«4 – Aplica-se o disposto nos n.ºs 2 e 3 desde que se verifiquem, cumulativamente, as seguintes condições, à exceção das alíneas d) e e), quando se trate de seguros de doença ou saúde, de acidentes pessoais ou de seguros de vida que garantam exclusivamente os riscos de morte ou invalidez:

a) Os benefícios devem ser estabelecidos para a generalidade dos trabalhadores permanentes da empresa ou no âmbito de instrumento de regulamentação coletiva de trabalho para as classes profissionais onde os trabalhadores se inserem;

b) Os benefícios devem ser estabelecidos segundo um critério objetivo e idêntico para todos os trabalhadores ainda que não pertencentes à mesma classe profissional, salvo em cumprimento de instrumentos de regulamentação coletiva de trabalho.»

Ora, no caso concreto, e tendo em conta o referido anteriormente, iremos partir do pressuposto de que a condição da alínea a) (generalidade) se encontra, de facto, cumprida, pelo que os seguros são atribuídos à generalidade dos trabalhadores.

Relativamente ao conceito de «critério objetivo» (condição da alínea b)), chamamos a atenção de que não serão válidos critérios discriminatórios entre os trabalhadores e a gerência, como, por exemplo, diferenciação do seguro tendo em conta a posição de cada um na empresa.

De facto, a lei não define o que se deva entender por critérios objetivos e idênticos de diferenciação, fornecendo apenas um exemplo (a reestruturação empresarial, conforme n.º 14 art.º 43.º CIRC).

A este respeito, a AT pronunciou-se na informação vinculativa sob o processo n.º 3 139/2017, sancionado por despacho da diretora de serviços, de 10 de abril de 2018 (PIV n.º 12659), no sentido de que «as condições estabelecidas para gerentes e quadros superiores são distintas das estabelecidas para os restantes trabalhadores, não resultando tal diferenciação de critérios constantes da Convenção Coletiva de Trabalho aplicável.»

Todavia, no caso concreto, não está em causa a diferenciação com base na categoria profissional, mas na antiguidade.

Ainda assim, a situação tem semelhanças que, quando não resultem de critérios de fonte laboral, só parecem ser aceites em circunstâncias específicas. No caso das reestruturações, por exemplo, tal pode justificar-se no caso de fusões ou cisões, em que diferentes grupos de trabalhadores entram e saem da empresa com condições distintas asseguradas por contrato de trabalho ou distinto instrumento de regulação coletiva de trabalho.

Respondendo à questão concreta, não parece que, dentro da mesma empresa, possa considerar-se que a antiguidade seja um critério, simultaneamente, objetivo e idêntico para todos os trabalhadores, o que afasta, na nossa opinião, a dedutibilidade fiscal ao abrigo do artigo 43.º do CIRC.

Contudo, como vimos anteriormente, tal facto não prejudica a não sujeição a IRS na esfera dos trabalhadores, visto que os seguros são atribuídos à generalidade dos mesmos.