O artigo 78.º e os artigos 78.º-A a 78.º-D, todos do Código do IVA preveem situações em que as entidades podem retificar o IVA anteriormente liquidado, designadamente em créditos considerados incobráveis ou de cobrança duvidosa.
Para efeitos desta regularização temos de distinguir entre créditos vencidos até 31 de dezembro de 2012 (aos quais temos de aplicar o artigo 78.º do Código do IVA) e os vencidos a partir de 1 de janeiro de 2013 (que serão abrangidos pelo disposto nos artigos 78.º-A a 78º-D do Código do IVA).
A este respeito sugerimos leitura do Ofício-circulado n.º 30 161/2014, de 8 de julho.

Durante muitos anos, o Código do IVA só previa a regularização do IVA em créditos incobráveis, isto é, quando já não se perspetivava o recebimento da quantia em dívida no âmbito de um processo judicial de cobrança ou em casos de insolvência ou recuperação de empresas ou créditos sobre particulares e sujeitos passivos isentos para montantes de baixo valor.
Contudo, desde 2013 que está prevista a possibilidade de os sujeitos passivos regularizarem o IVA (dedução a seu favor) quer de créditos incobráveis quer de créditos que se mostrem de cobrança duvidosa (evidenciados como tal na contabilidade).

Consideram-se créditos de cobrança duvidosa para efeitos de IVA os créditos que apresentem um risco de incobrabilidade devidamente justificado. O que ocorre quando estejam em mora há mais de 24 meses desde a data do respetivo vencimento, existam provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas diligências para o seu recebimento, isto quando estamos perante sujeitos passivos que não praticam exclusivamente operações isentas de IVA. Basicamente, os créditos de cobrança duvidosa não implicam o recurso à via judicial para a sua recuperação, reportando-se à evolução da mora na sua cobrança. O legislador transpôs para o Código do IVA uma disciplina similar à que existe no Código do IRC em matéria de créditos de cobrança duvidosa.

Quando o devedor seja particular ou sujeito passivo que realize exclusivamente operações isentas que não conferem direito à dedução, importa analisar o prazo de mora e o valor do crédito. Se o crédito estiver em mora há mais de seis meses desde a data do respetivo vencimento e o valor do mesmo não seja superior a 750 euros, IVA incluído, então estamos perante créditos de cobrança duvidosa para efeitos de IVA.
Nesta situação, a regularização de IVA pelo credor pode ser efetuada sem necessidade de pedido de autorização prévia, mas com certificação do ROC, no prazo de dois anos a contar do primeiro dia do ano civil seguinte, reservando-se à Autoridade Tributária e Aduaneira a faculdade de controlar posteriormente a legalidade da pretensão do sujeito passivo.

Para efeitos de regularização do IVA, considera-se que o vencimento do crédito ocorre na data prevista no contrato celebrado entre o sujeito passivo e o adquirente ou, na ausência de prazo certo, após a interpelação prevista no artigo 805.º do Código Civil.
Por exemplo, se a fatura emitida prevê prazo de vencimento, será este o momento relevante para efeitos de contagem da mora. Se esse prazo não estiver claramente definido, o envio de carta registada com aviso de receção poderá ser um exemplo de interpelação realizada pelo credor.

A possibilidade de regularização do IVA anteriormente liquidado em créditos de cobrança duvidosa ou créditos incobráveis deverá ser suportada pelos documentos especificamente previstos em cada uma das situações.
Não há assim lugar à emissão de nota de crédito para efeitos de regularização do IVA de créditos de cobrança duvidosa ou incobráveis. As notas de crédito deverão ser emitidas para suportar outro tipo de regularizações, por exemplo atribuição de um desconto.

Por exemplo, os créditos detidos sobre pessoas singulares ou coletivas com as quais o sujeito passivo esteja em situação de relações especiais.
Também não são considerados de cobrança duvidosa os créditos cobertos por seguro, com exceção da importância correspondente à percentagem de descoberto obrigatório, ou por qualquer espécie de garantia real.

Os créditos também não são considerados de cobrança duvidosa para efeitos de regularização do IVA se, no momento da realização da operação que deu origem ao crédito, o devedor já estiver na lista pública de execuções, onde constam as pessoas sem património que possa ser executado para saldar dívidas.
E também quando o destinatário tenha sido declarado falido ou insolvente em processo judicial anterior.

Se ocorrer a transmissão da titularidade dos créditos, os sujeitos passivos cessionários perdem o direito à dedução do IVA (regularização) respeitante a créditos de cobranças duvidosa ou incobráveis.
Face à natureza pessoal do direito à dedução, a regularização do imposto liquidado é inseparável do sujeito passivo titulado na respetiva fatura, pelo que, em consequência, não permite ao cessionário a sua regularização.

Para efeitos de regularização do IVA em créditos de cobrança duvidosa que se encontrem em mora há mais de 24 meses, os credores terão de submeter um pedido de autorização prévia à Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) no prazo de seis meses. Neste pedido de autorização prévia, identificam o devedor, o crédito em questão e respetivas faturas previamente certificadas por um ROC. Este procedimento aplica-se quando o devedor é sujeito passivo de IVA que não pratica exclusivamente operações isentas de IVA.